Tymczasem kwota przychodów to zwykle jedna z największych wartościowo pozycji w sprawozdaniu finansowym. Jej wysokość i dynamika stanowi dla analityków finansowych i potencjalnych inwestorów podstawę do oceny udziału danej spółki w rynku oraz jej potencjału. Rozpoznanie przychodów w prawidłowej wysokości i w odpowiednim czasie oraz ich właściwa prezentacja są kluczowe dla realizacji naczelnej zasady rachunkowości – wiernego i rzetelnego obrazu. Dlatego przedstawiamy zasady rozliczania transakcji, które mogą sprawić kłopoty osobom odpowiedzialnym za ich ujęcie w księgach oraz sprawozdaniu. Omówione one zostały w świetle uregulowań Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. W większości przedstawianych sytuacji mają one jednak zastosowanie także u jednostek sporządzających sprawozdania finansowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy w sprawach nieuregulowanych jej przepisami, przyjmując zasady (politykę) rachunkowości, jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości wydane przez Komitet Standardów Rachunkowości. Natomiast w razie braku odpowiedniego standardu krajowego jednostki, inne niż wymienione w art. 2 ust. 3 ustawy, mogą stosować MSR.

[srodtytul]Co to jest... [/srodtytul]

Zgodnie z definicją zawartą w „Założeniach koncepcyjnych sporządzania i prezentacji sprawozdań finansowych” (wydanych przez Radę Międzynarodowych Standardów Rachunkowości) przychody to zwiększenia korzyści ekonomicznych w trakcie okresu obrotowego w formie uzyskania lub ulepszenia aktywów albo zmniejszenia zobowiązań, powodujące wzrost kapitału własnego, z wyjątkiem wkładów wnoszonych przez udziałowców i akcjonariuszy. Zakres pojęcia „przychód” obejmuje zarówno przychody z działalności gospodarczej, jak i zyski. Podstawowymi zagadnieniami dotyczącymi księgowania przychodów z działalności gospodarczej jest właściwe ustalenie ich kwoty, momentu ujęcia w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym oraz sposobu prezentacji.

[srodtytul]...i kiedy ujmujemy [/srodtytul]

Generalna zasada mówi, że przychody ujmuje się wówczas, gdy jest prawdopodobne, iż w przyszłości jednostka uzyska korzyści ekonomiczne, które można wycenić w wiarygodny sposób.

Zgodnie z § 14 Międzynarodowego Standardu Rachunkowości (MSR) 18 „Przychody”, przychód ze sprzedaży towarów ujmuje się, jeżeli spełnione zostały łącznie następujące warunki:

- jednostka przekazała nabywcy znaczące ryzyko i korzyści wynikające z praw własności do sprzedawanych towarów;

- jednostka przestaje być trwale zaangażowana w zarządzanie sprzedanymi towarami w stopniu, w jakim zazwyczaj funkcję taką realizuje się wobec towarów, do których posiada się prawo własności, ani też nie sprawuje nad nimi efektywnej kontroli;

- kwotę przychodów można wycenić w wiarygodny sposób;

- istnieje prawdopodobieństwo, że jednostka uzyska korzyści ekonomiczne z tytułu transakcji oraz

- koszty poniesione oraz te, które zostaną poniesione przez jednostkę gospodarczą w związku z transakcją, można wycenić w wiarygodny sposób.

Warto zaznaczyć, że powyższe czynniki należy rozważyć niezależnie od formy zapłaty za wykonaną usługę lub dostarczony towar (tzn. zarówno w przypadku umów barterowych, jak i sprzedaży za gotówkę).

[srodtytul]Gdy sprzedawca nadal ryzykuje[/srodtytul]

Ocena tego, kiedy przedsiębiorstwo przekazało nabywcy znaczące ryzyko i korzyści związane z własnością, wymaga szczegółowej analizy okoliczności towarzyszących transakcji. W większości przypadków zbiega się to z przekazaniem mu tytułu prawnego lub fizycznym przekazaniem dóbr. Są jednak sytuacje, w których zwykle się uznaje, że to nadal na sprzedawcy ciąży znaczące ryzyko i uzyskiwane są korzyści wynikające z własności. Należą do nich m.in.:

- podleganie obowiązkowi związanemu z roszczeniami wynikającymi z niezadowalającej jakości (nieobjętej zwykłymi przepisami gwarancyjnymi);

- uzależnienie wpływów z tytułu sprzedaży towarów od uzyskania przychodów ze sprzedaży tych towarów przez ich nabywcę;

- niezakończone czynności instalacyjne towarów – w przypadku, gdy instalacja stanowi istotną część umowy, a towary uznaje się za dostarczone pod warunkiem ich zamontowania;

- prawo odstąpienia przez nabywcę od zakupu z przyczyn przewidzianych w umowie sprzedaży, jeżeli jednostka nie ma pewności co do prawdopodobieństwa wystąpienia zwrotu zakupów.

[srodtytul]Pomniejszamy o zwroty [/srodtytul]

Przychody w księgach sprzedającego trzeba pomniejszyć o kwoty przewidywanych zwrotów. Zwykle dostawca jest w stanie wiarygodnie oszacować ich wielkość (na podstawie bazy danych historycznych). W skrajnych przypadkach, jeśli szacunek taki nie jest możliwy, a wszystkie znaczące rodzaje ryzyka związane z kontraktem pozostają przy sprzedawcy, jednostka nie powinna w ogóle rozpoznawać przychodów z transakcji.

Zgodnie z zasadą współmierności, przychody i koszty dotyczące tej samej transakcji lub innego zdarzenia powinny być ujmowane równolegle (tj. w tym samym okresie sprawozdawczym).

[srodtytul]Określ stopień realizacji usługi [/srodtytul]

Przychody z transakcji świadczenia usług ujmuje się na podstawie stopnia zaawansowania ich realizacji na dzień bilansowy, jeśli zostaną spełnione warunki zawarte w § 20 MSR 18, czyli:

- kwotę przychodów, koszty poniesione w związku z transakcją oraz koszty jej zakończenia można wycenić w wiarygodny sposób;

- istnieje prawdopodobieństwo, że jednostka uzyska korzyści ekonomiczne z tytułu przeprowadzonej transakcji; oraz

- stopień realizacji transakcji na dzień bilansowy może być określony w wiarygodny sposób.

W szczególności, jeśli umowa spełnia definicję kontraktu o usługę budowlaną, dla celów jego rozliczenia należy kierować się regulacjami zawartymi w MSR 11 „Umowy o usługę budowlaną”.

[ramka][b]Co się przyda przy analizie kontraktu[/b]

Aby prawidłowo rozliczyć przychody, powinniśmy znać m.in.:

- Ustawę z 29 września 1994 r. o rachunkowości

- Krajowy Standard Rachunkowości nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”

- MSR 11 „Umowy o usługę budowlaną”

- MSR 18 „Przychody”

- MSR 31 „Udziały we wspólnych przedsięwzięciach”

- Stanowisko Stałego Komitetu ds. Interpretacji SKI (SIC) 27 „Ocena istoty transakcji wykorzystujących prawną formę leasingu”

- SKI (SIC) 31 „Przychody – transakcje barterowe obejmujące usługi reklamowe”

- Stanowisko Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (zastąpił wcześniejszy Stały Komitet ds. Interpretacji) KIMSF (IFRIC) 4 „Ustalenie, czy umowa zawiera w sobie elementy leasingu”

- KIMSF (IFRIC) 13 „Programy lojalnościowe dla klientów”

- „Exposure Draft of Proposed Improvements to IFRSs” („Wersja Robocza Proponowanych Ulepszeń Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczośći Finansowej”)[/ramka]

[i]Autor jest starszym konsultantem w zespole technologii, telekomunikacji, mediów i rozrywki w dziale audytu PricewaterhouseCoopers [/i]