Jakie mogą być skutki prawne dla małego podatnika będącego spółką z o.o. oraz jego organów (zarząd, rada nadzorcza), jeżeli w ślad za jednorazową amortyzacją do celów podatkowych środka trwałego o wartości około 170 000 zł dokonano równolegle jednorazowego odpisu w koszty bilansowe takiej samej kwoty?

Przepisy ustawy o CIT (a konkretnie art. 16k ust. 7) dają m.in. małym podatnikom (w rozumieniu art. 4a pkt 10) prawo do dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grup 3 – 8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych. Można to zrobić w roku podatkowym, w którym zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Odpis nie może przekraczać w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro. Z pytania wynika, że spółka nabyła środek trwały i – będąc małym podatnikiem – skorzystała z tego przywileju (jednorazowo go zamortyzowała).

Jakkolwiek jednorazowy odpis podatkowy nie budzi zastrzeżeń, to dokonanie równoległego, jednorazowego odpisania pełnej wartości tego środka w koszty bilansowe było błędem i nastąpiło wbrew przepisom prawa bilansowego. Ustawa o rachunkowości nakłada na kierownika jednostki (w spółce z o.o. jest to zarząd) obowiązek ustalania okresu amortyzacji na podstawie przewidywanego okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Na jego określenie wpływa w szczególności (zob. art. 32 ust. 2 ustawy):

1) liczba zmian, na których pracuje środek trwały,

2) tempo postępu techniczno-ekonomicznego,

3) wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem,

4) prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,

5) przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

To właśnie te kryteria należy brać pod uwagę, ustalając okres amortyzacji i roczną stawkę dla celów bilansowych. Stawkami podatkowymi można się oczywiście posłużyć, jednak tylko w przypadku gdy przewidziana ustawowa stawka będzie odpowiadać przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Możliwość zastosowania jednorazowej podatkowej amortyzacji jest instrumentem prawa podatkowego (stanowi tzw. pomoc de minimis) i tak właśnie powinna być postrzegana. To, że podatkowo jednorazowo odpisaliśmy wartość środka trwałego w koszty, nie jest absolutnie tożsame z jego ekonomicznym, gospodarczym zużyciem.

W omawianym przypadku całkowicie pominięto parametr okresu użyteczności nabytego środka i odpisano jego wartość w ciężar kosztów amortyzacji zaraz po wprowadzeniu do ewidencji. W efekcie:

– zawyżono koszty bilansowe,

– zaniżono wynik finansowy okresu,

– zniekształcono (zaniżono) obraz aktywów trwałych jednostki,

– zaniżenie wyniku mogło doprowadzić do obniżenia (bądź całkowitego zaniku) kwoty, jaką wspólnicy mogliby dysponować w ramach podziału rocznego zysku, także w aspekcie wypłaty dywidendy,

– zaburzona została współmierność przychodów i kosztów (pojawiły się duże koszty amortyzacji, zanim jeszcze środek trwały zdołał przysporzyć spółce jakichkolwiek korzyści ekonomicznych).

Za prowadzenie ksiąg odpowiada zarząd i to on może być pociągnięty do odpowiedzialności, także karnej (rozdział 9 ustawy o rachunkowości). Inną konsekwencją może być niezatwierdzenie sprawozdania finansowego przez zgromadzenie wspólników.

Jeśli natomiast chodzi o radę nadzorczą, to szczególnym (bo wyróżnionym w kodeksie spółek handlowych) obowiązkiem tego organu jest:

- ocena sprawozdań finansowych i sprawozdań z działalności zarządu w zakresie ich zgodności z księgami, dokumentami i ze stanem faktycznym, oraz

- ocena wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także

- składanie zgromadzeniu wspólników corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny.

Moim zdaniem 170 000 zł w małej spółce z o.o. jest kwotą na tyle istotną, że jej nieprawidłowe rozliczenie nie powinno ujść uwagi osób zasiadających w radzie nadzorczej. Od osób tych należy przecież oczekiwać wiedzy ekonomicznej, w tym rozróżniania takich pojęć jak: koszt, wydatek, inwestycja, instrument polityki fiskalnej, okres ekonomicznej użyteczności aktywu. Powinni oni umieć czytać sprawozdania finansowe i „czuć” finanse nadzorowanego podmiotu. W przeciwnym razie zasadność zasiadania tych osób w organie nadzoru spółki kapitałowej powinna być poddana weryfikacji.

Autor jest biegłym rewidentem, współpracuje z TPA Horwath Horodko Audit Poznań