- W DOBREJ FIRMIE z 30 listopada 2006 r. przeczytałem, że faktury korygujące sprzedaż, wystawione na przełomie roku, powinniśmy ujmować w księgach tego roku, w którym miała miejsce sprzedaż, a nie tego, w którym zostały one wystawione. Czy dotyczy to również sytuacji, gdy księgi zostały już zamknięte i sprawozdanie zatwierdzone przez walne zgromadzenie? - pyta czytelnik, któremu po kilku latach od wykonania usługi dostawca tej usługi udzielił rabatu. On sam natomiast zwrócił temu dostawcy część towaru.

Odpowiedź brzmi: nie. Faktury korygujące należy odnieść do okresu sprawozdawczego, w którym doszło do sprzedaży, tylko wtedy, gdy sprawozdanie finansowe nie jest jeszcze zatwierdzone.

W sytuacji, o którą pyta czytelnik, mamy do czynienia z fakturą wystawioną po zatwierdzeniu sprawozdania.

- Polskie przepisy nie pozwalają na zmianę już zatwierdzonego sprawozdania, niezależnie od tego, czy mamy do czynienia ze zdarzeniem istotnym, czy nieistotnym. Jest to nawet niemożliwe, bo księgi rachunkowe, na podstawie których sporządzono to sprawozdanie, zostały już ostatecznie zamknięte -mówi Jarosław Krynicki, biegły rewident z Moore Stephens Trzemżalski, Krynicki i Partnerzy Kancelaria Biegłych Rewidentów sp. z o.o.

Zdarzenie nieistotne to takie, którego znaczenie nie jest istotne dla odbiorcy sprawozdania (np. dla inwestorów). Mówi o nim art. 54 ust. 1 i 2 uor. Jak wyjaśnia Ewa Dreliszak w "Komentarzu do ustawy o rachunkowości" (wyd. ODDK, Gdańsk 2006), możliwe są trzy sytuacje:

- informacja o "zdarzeniu późniejszym" dociera po sporządzeniu sprawozdania finansowego, ale przed zakończeniem jego badania i przed jego zatwierdzeniem -wówczas skutki takiego zdarzenia należy ująć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, za który jest sporządzane sprawozdanie finansowe (lub tylko w odpowiednim miejscu informacji dodatkowej, jeśli zdarzenia tego nie można przedstawić w sposób wartościowy, w odpowiednich pozycjach sprawozdania finansowego),

- informacja o "zdarzeniu późniejszym" dociera po sporządzeniu sprawozdania finansowego i po zakończeniu jego badania, ale jeszcze przed jego zatwierdzeniem -wówczas również skutki takiego zdarzenia należy ująć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, za który jest sporządzane sprawozdanie finansowe (lub tylko w odpowiednim miejscu informacji dodatkowej), a także trzeba powiadomić biegłego rewidenta, który badał sprawozdanie w poprzedniej wersji, aby skorygował raport z badania i ewentualnie zmienił wydaną już opinię o zbadanym sprawozdaniu finansowym,

- informacja o "zdarzeniu późniejszym" dociera po sporządzeniu sprawozdania finansowego i po zakończeniu jego badania oraz zatwierdzeniu przez walne zgromadzenie (zgromadzenie wspólników) - wówczas skutki takiego zdarzenia należy ująć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, w którym dotarła informacja o zdarzeniu, a nie tego, którego dotyczy informacja.

Natomiast z błędem podstawowym (istotnym) mamy do czynienia wtedy, gdy - jak mówi art. 54 ust. 3 uor - nie można uznać sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzednie za spełniające wymagania określone w art. 4 ust. 1 uor (rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego).

W takiej sytuacji kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako "zysk (strata) z lat ubiegłych" w księgach bieżącego okresu. Jednak przy sporządzaniu sprawozdania finansowego dane za rok, którego ta korekta dotyczy, należy skorygować statystycznie dla celów porównawczych.

Czytelnik nie podał nam wartości korekty, nie znamy też danych charakteryzujących wielkość firmy, aby ocenić, czy korekta jest istotna, czy nie. Możemy tylko przypuszczać, że w jego sytuacji nie mamy do czynienia z błędem podstawowym.

Po otrzymaniu faktury korygującej odbiorca powinien pamiętać o tym, by zmniejszyć koszty uzyskania przychodu oraz naliczony VAT. Z kolei dostawca skoryguje przychód. Powstaje tylko pyta nie, za który rok (miesiąc) powinni to obaj zrobić?

Przepisy o podatku dochodowym nie mówią wprost, jak korekta sprzedaży wpływa na przychody. Więcej możemy znaleźć na temat momentu potrącenia kosztów, choć jest wątpliwe, czy do sytuacji opisanej przez czytelnika można odnieść nowe przepisy, obowiązujące od 2007 r.

Art.12 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (i odpowiednio art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) mówi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat iskont. Jak interpretować ten przepis w razie korekty -wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 13 czerwca 2005 r. (ISA/Wr1849/2003):

"W przypadku zwrotu towarów, udzielonych bonifikat, przychody tego roku należy obniżyć w roku, w którym te zwroty, bonifikaty faktycznie nastąpiły.

Wart. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma żadnego odniesienia, że zwrot towarów przy udzielonych bonifikatach jest związany z określonym przychodem występującym wdanym roku. Regulacja ta odnosi się do wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat, które faktycznie wystąpiły wdanym roku nie wiążąc ich z przychodem, który wystąpił w związku z zawartymi uprzednio transakcjami. Brak określenia czasowego odnoszącego się do transakcji, co do których nastąpił zwrot towaru i udzielenie bonifikat, skutkuje tym, iż bierze się pod uwagę datę faktycznego wystąpienia zwrotu czy udzielenie bonifikaty bez względu na datę pierwszej transakcji, będącą podstawą do dokonania w późniejszym terminie zwrotu towaru czy udzielenia bonifikaty".

Pewna wątpliwość może się pojawić, gdy zastanawiamy się nad skutkami korekty dla odbiorcy towarów i usług. Wszystko to za sprawą zmienionych od1 stycznia 2007 r. przepisów o momencie potrącenia kosztów uzyskania przychodów. Jednak zda niem doradcy podatkowego Doroty Kosackiej-Łędzewicz, w sytuacji przedstawionej przez czytelnika powinien on zachować się tak jak dostawca, to znaczy skorygować koszty tego roku, w którym został udzielony rabat lub nastąpił zwrot towarów.

Trudno wyobrazić sobie sytuację, żeby zdarzenia, które zaistniały dopiero teraz (udzielony rabat, zwrot towarów), wpłynęły na koszty roku, w którym doszło do pierwotnej transakcji.

Pewien problem pojawiłby się, gdyby zdarzenie (rabat, zwrot towaru) zaistniało wcześniej, a faktura korygująca wpłynęłaby na przykład dwa lata po sporządzeniu sprawozdania finansowego. Wówczas powstałby problem, czy należy skorygować koszty roku bieżącego, czy roku następującego po roku, za który zostało sporządzone sprawozdanie finansowe.

Na to drugie rozwiązanie wskazywałby nowy art. 15 ust. 4c updop (i odpowiednio art.22 ust.5b updof). Jednak zda niem Doroty Kosackiej-Łędzewicz jest to ewidentna niedoróbka w ustawie. - Pewnie ustawodawcy chodziło o to, żeby korygować koszty w roku, w którym wpłynęła faktura korygująca. Jednak z przepisu -gdy się go czyta dosłownie -wynika co innego.

Wątpliwości te nie dotyczą jednak sytuacji, w której znalazł się czytelnik.

Firma, która otrzyma fakturę korygującą, musi zmniejszyć naliczony VAT. Korekty dokonuje w miesiącu otrzymania tej faktury lub -jeśli płaci VAT kwartalnie -w rozliczeniu za kwartał, w którym tę fakturę otrzymała (zgodnie z §16 ust. 5 rozporządzenia ministra finansów z 25 maja 2005 r. dotyczącego m.in. zasad wystawiania faktur, DzU nr95, poz. 798 ze zm.).

Zapis tej operacji będzie następujący: Wn konto 20 "Rozrachunki z dostawcami" - wartość brutto faktury Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" - VAT naliczony (w rejestrze zakupu ze znakiem minus) Ma konto 40 "Koszty wg rodzajów" - wartość netto faktury

Odpowiednio księgowa nie przenosimy do zespołu piątego: Wn konto 49 "Rozliczenie kosztów" Ma konto 50-8 "Koszty ogólnego zarządu"

Wskazane zapisy korygują koszty bieżącego roku obrotowego, mimo że dotyczą one lat ubiegłych. Jeśli taka korekta jest znacząca, to należy pamiętać o poinformowaniu o tym stanie w informacji dodatkowej (pkt 5.1 dodatkowych informacji i objaśnień - "informacje o znaczących zdarzeniach dotyczących lat ubiegłych ujętych w sprawozdaniu finansowym roku obrotowego").