Odliczenie VAT w gminie od sali gimnastycznej według prewspółczynnika obliczonego według klucza godzinowego - wyrok WSA

Spór w sprawie dotyczył wykładni ustawy o VAT. Konkretnie prawa gminy do odliczenia VAT, związanego z działalnością prowadzoną w sali gimnastycznej, z zastosowaniem własnej metody kalkulacji prewspółczynnika, opartej o stosunek liczby godzin. We wniosku o interpretację gmina wyjaśniła, że w odniesieniu do kosztów związanych z budową i funkcjonowaniem sali gimnastycznej planuje dokonywać odliczenia VAT z zastosowaniem innego klucza alokacji, niż wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Jej zdaniem prewspółczynnik przychodowy, określony zgodnie z jego przepisami, nie odpowiadałby bowiem specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, a tym samym zniekształcając prawo jednostki – szkoły podstawowej – do odliczenia VAT naliczonego.

Wskazała, że przeciętna liczba godzin użytkowania sali gimnastycznej w ciągu tygodnia wynosi 89, z tego 42,5 godziny są wykorzystywane przez szkołę do zadań własnych, co stanowi to 47,8 proc. W pozostałym czasie jest ona wykorzystywana wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych. Dlatego gmina stwierdziła, że będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT według klucza godzinowego, uwzględniającego udział procentowy, w jakim sala jest wykorzystywana do działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu po zaokrągleniu w 53 proc.

Fiskus zielonego światła do takiego rozliczania VAT jednak nie dał. Jego zdaniem zastosowanie metody proponowanej przez gminę mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia tj. niezgodnego z rzeczywistością. Urzędnicy uznali ją za nieprecyzyjną, bo trudno w takiej sytuacji np. określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które niewątpliwie są ponoszone (i od których jest odliczany VAT) w czasie, w którym obiekt jest zamknięty.

Gmina zaskarżyła interpretację i wygrała. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie przypomniał, że całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje się, że ustawodawca nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Z orzecznictwa wynika, że nawet tam, gdzie dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawia swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody daje pod rozwagę podatnikowi, choć oczywiście nie może oznaczać dowolności w odliczeniu podatku.

Nie ma przeszkód prawnych, aby w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez daną gminę, jako podatnika VAT, stosować odrębnie wyliczony współczynnik proporcji odliczeń, jeśli będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia owej proporcji.

I zdaniem WSA gmina wykazała, że kryterium liczby godzin, w których obiekt jest faktycznie wykorzystywany jest metodą najbardziej reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania obiektu do danego rodzaju działalności. Skoro bowiem jest możliwe precyzyjne określenie liczby godzin, w których sala gimnastyczna będzie udostępniana wyłącznie nieodpłatnie, jak i liczbę godzin, w których wstęp na nią będzie płatny to w konsekwencji istnieje obiektywna i precyzyjna możliwość ustalenia stopnia rzeczywistego wykorzystywania sali gimnastycznej do działalności gospodarczej.

Co więcej, sąd nie miał wątpliwości, że w spornej sprawie trudno o bardziej dokładne ustalenie stopnia wykorzystywania sali do działalności gospodarczej, niż czas (liczbę godzin), w którym obiekt ten udostępniany będzie w celach komercyjnych (odpłatnie). To zaś, w konsekwencji przemawia za najbardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 7 października 2020 r.

Sygnatura akt: I SA/Lu 299/20

Mirosław Siwiński, radca prawny, doradca podatkowy, partner w Advicero Nexia

W tej sprawie organ interpretacyjny przyjął nieprawidłowy na gruncie VAT sposób kwalifikacji czynności opodatkowanych i nieopodatkowanych. Wywodził bowiem, że należy uwzględnić faktu, iż gmina realizuje zadania własne wychodząc z założenia, że to jest jej „specyfika działalności" w zakresie zarówno czynności nieopodatkowanych, jak i opodatkowanych. Zdaniem organu metoda podziału godzin wykorzystania byłaby niezgodna z rzeczywistością i nieprecyzyjna, co miałoby być uzasadnione kosztami ponoszonymi w trakcie, gdy obiekt jest zamknięty. Argumentacja ta, w żaden sposób jednak, nie znajduje odzwierciedlenia w systemie VAT, podobnie zresztą jak jedyny, wydawałoby się sensowny argument organu, tj. możliwość większego zużycia obiektu w czasie „komercyjnego" wykorzystania obiektu. Z przedmiotowego punktu widzenia nie ma to bowiem żadnego znaczenia. Także „specyfika działalności" jako element podmiotowy i ogólny, nie wpływa na wykorzystywanie przedmiotu. Żadna zresztą z metod określania prewspółczynnika nie pozwala zmierzyć „zużycia" towaru, a metoda proponowana przez gminę, proporcji czasowej wykorzystywania obiekty miała charakter zarówno rzeczywisty, jak i dość precyzyjny. Słusznie zatem WSA interpretację uchylił, choćby zauważając na wstępie, że choćby z uwagi na opiniowane czynności działalność gminy ma charakter mieszany – i taka jest w tym zakresie „specyfika działalności". Zgodzić się również należy z sądem, iż wskazana przez organ metoda „obrotowa" nie jest najbardziej reprezentatywna dla takiego rodzaju działalności gminy. Co ciekawe sąd też wykazał, że podatnik może, w granicach wynikających z art. 86 ust. 2h ustawy, wybrać metodę i nawet gminy nie muszą w każdym wypadku stosować metody „obrotowej" co należy uznać za pogląd przełomowy. Metoda ta bowiem, co od początku nie było tajemnicą, została wprowadzona w przepisach wykonawczych z intencją ograniczenia odliczenia przez samorządy. I jak obszernie uzasadnił to WSA, w większości przypadków nie realizuje zasady neutralności.