Od 1 stycznia 2021 roku podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą, z której uzyskiwane dochody korzystają ze zwolnienia z opodatkowania w podatkach dochodowych nie mogą korzystać z możliwości modyfikowania stawek amortyzacyjnych zawartych w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej wykaz) w odniesieniu do nowych środków trwałych wykorzystywanych w ramach tej działalności przez cały okres korzystania ze zwolnienia. Zmiana taka została wprowadzona przepisami nowelizacji z 28 listopada 2020 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2020 r. poz. 2123).
Tylko nowe składniki
Co istotne, nowe zasady stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po 31 grudnia 2020 roku. Zatem w przypadku tych składników majątku, które w zalazły się w ewidencji do końca ubiegłego roku, nadal możliwe jest zarówno obniżanie, jak i podwyższanie stawek amortyzacyjnych. Prawo to będzie zachowane w całym okresie ich użytkowania. Dopiero dla składników, które w ewidencji znalazły się (lub znajdą) począwszy od 1 stycznia 2021 roku, modyfikacja nie będzie już możliwa, a podatnik korzystający ze zwolnienia będzie musiał amortyzować je wyłącznie przy zastosowaniu stawek określonych w przepisach ustaw o podatkach dochodowych (art. 14 ustawy nowelizującej).
Czytaj także: CIT: nowe środki trwałe ze stałą stawką amortyzacji
Nowe przepisy są szczególnie dotkliwe dla przedsiębiorców prowadzących działalność w Specjalnych Strefach Ekonomicznych (dalej: SSE) oraz Polskiej Strefie Inwestycji (dalej: PSI).
Zwolnienia w SSE i PSI
Przypomnijmy, że SSE to wyodrębniona administracyjnie część terytorium kraju, w której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach. Przedsiębiorstwa zlokalizowane w SSE mogą otrzymać pomoc publiczną w postaci zwolnień podatkowych, a warunkiem skorzystania z pomocy jest uzyskanie specjalnego zezwolenia. Dochody firm prowadzonych na terenie SSE w zakresie objętym zezwoleniem są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT.
PSI zastąpiła dotychczasowy mechanizm pomocy publicznej dla inwestorów, dostępny w SSE. Rozwiązanie to wprowadzono w połowie 2018 roku, a jego zaletą jest to, że nie jest ograniczone do określonego obszaru, a zwolnienie można uzyskać prowadząc działalność w dowolnym miejscu w kraju (w ten sposób cała Polska stała się czymś na wzór specjalnej strefy ekonomicznej).
Przedsiębiorcy mogą ubiegać się o zwolnienie w związku z nowymi inwestycjami, a premiowane są przede wszystkim przedsięwzięcia, które mają wpływ na konkurencyjność i innowacyjność regionalnych gospodarek (wsparcie przyznawane jest firmom z sektora przemysłu oraz nowoczesnych usług). Decyzja o wsparciu inwestycji zwolnieniem podatkowym wydawana jest na czas określony od 10 do 15 lat. Dochody firm prowadzonych w ramach PSI w zakresie objętym decyzją są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT oraz odpowiednio art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT.
Korzystne obniżanie stawek
Możliwość obniżania stawek amortyzacyjnych wynikających z wykazu wynika bezpośrednio z przepisów obydwu ustaw o podatkach dochodowych. Co więcej, przepisy te dopuszczają wielokrotne zmienianie stawek dla poszczególnych środków trwałych. Podstawowy warunek to stosowanie w przypadku tych składników majątku amortyzacji linowej. Obniżenie stawki amortyzacyjnej może nastąpić od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.
Zmiana stawek amortyzacyjnych może zatem nastąpić zarówno w odniesieniu do środków trwałych dopiero wprowadzanych do ewidencji środków trwałych, jak i tych już amortyzowanych. Podatnik może obniżyć stawkę amortyzacji środka trwałego do dowolnie wybranego przez siebie poziomu. Z interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2015 r. (IBPBI/1/423-68/14/ZK) wynika, że stawki amortyzacyjne mogą być obniżone nawet do O proc.
Właśnie to stwarzało dotychczas duże pole do optymalizacji podatkowej przez firmy działające w ramach SSE i PSI, dla których korzystne było obniżanie stawek amortyzacyjnych z dwóch powodów. Skoro bowiem przychody z takiej działalności są zwolnione z podatku, to wysokość ponoszonych kosztów ma mniejsze znaczenie. Dla przedsiębiorców bardziej opłacalne było zatem obniżenie stawek w okresie korzystania ze zwolnienia, tak by jak największą część amortyzacji przenieść na okres po zwolnieniu. Wówczas to, ta „odroczona" amortyzacja, pozwalała zwiększyć koszty i obniżyć dochód do opodatkowania.
Obniżenie stawek miało też sens z innego powodu. Czasem, aby spełnić warunki zwolnienia konieczne jest wygenerowanie odpowiednich dochodów w okresie, kiedy przedsiębiorca z niego korzysta. Obniżenie (a czasem wręcz wyzerowanie amortyzacji) pozwalało łatwiej ten cel osiągnąć.
Bez zwolnienia można zmieniać
Co istotne, taka praktyka – obniżania stawek amortyzacji – nie była dotychczas kwestionowana przez organy podatkowe. Nie była też nadużyciem prawa. Potwierdzali to zarówno dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidulanych, np. interpretacja z 6 września 2019 r., 0111-KDIB1-1.4010.289.2019.1.AB), jak i szef Krajowej Administracji Skarbowej w opiniach zabezpieczających, np. opinia zabezpieczająca z 7 maja 2020 r., DKP3.8011.5.
2020).
Aktualnie jednak, w wyniku nowelizacji przepisów, możliwość taką odebrano jedynie podatnikom korzystającym ze zwolnień podatkowych. Jednak takich motywacji nie mają przecież firmy, które z nich nie korzystają. W ich przypadku bowiem (o ile nie wykazują straty) najczęściej korzystniejsze jest działanie odwrotne, czyli maksymalizacja wysokości odpisów amortyzacyjnych, tak aby możliwie w jak największym stopniu obniżyć dochód do opodatkowania. Stąd nowe ograniczenie objęło wyłącznie przedsiębiorców działających w SSE i PSI. W przypadku pozostałych firm, obniżanie stawek amortyzacyjnych jest bowiem, z punktu widzenia fiskusa, korzystne.
Aleksandra Kiełtyka Dyrektor, Outsourcing księgowości i płac, TPA Poland
