Nie jest bowiem jasne, czy przekazanie karnetu za częściową odpłatnością podlega VAT. Aby odpowiedzieć na to pytanie, trzeba zastanowić się, czy podatnik, zarządzając funduszem świadczeń socjalnych (zfśs), jest w tym zakresie podatnikiem VAT, czyli czy zarządzanie funduszem jest działalnością gospodarczą.

Czy to działalność gospodarcza

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z kolei z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) oraz odpłatne świadczenie usług (czynności, które nie są dostawą towarów).

Z przepisów tych wynika, że fundusz jest prowadzony obok działalności gospodarczej podatnika. To dlatego że pracodawca zobowiązany do utworzenia funduszu jedynie nim administruje.

Nie jest bowiem dysponentem zgromadzonych na nim środków, podejmuje jedynie działania techniczne i obowiązki te wykonuje nieodpłatnie. Za taką wykładnią przemawia to, że firma nie może dowolnie dysponować środkami socjalnymi (są one prawnie i rachunkowo wyodrębnione). Podatnik nie rozpoczyna więc działalności dla prowadzenia funduszu (obowiązek ten nakładają na niego przepisy).

Fiskus wciąż niezdecydowany

Interpretacje organów podatkowych są jednak niejednolite. Przykładem niekorzystnej dla podatnika odpowiedzi jest pismo Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 marca 2011 r. (ILPP1/443-1283/10-2/AK). Wskazała ona, że „na podstawie utworzonego zakładowego funduszu świadczeń socjalnych pracodawca zobowiązany jest do przyznawania pracownikom ulgowych usług oraz świadczeń.

Taka konstrukcja przepisów wskazuje bezspornie na usługowy charakter stosunku łączącego strony. Okoliczność, że pracodawca wykonuje czynności administratora funduszu, nie przesądza o niewykonywaniu tym samym przez tegoż pracodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (z tytułu wykonywania tych czynności). (…)

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że świadczenie usług na rzecz pracowników w ramach zfśs za częściową odpłatnością stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu, na zasadach ogólnych, według stawek obowiązujących dla danej usługi lub z zastosowaniem zwolnienia, jeśli takie wynika z przepisów”.

Zupełnie innej odpowiedzi udzieliła jednak Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 października 2011 r. (IPPP3/443-965/11-2/KT). Wyjaśniła, że „w przedmiotowej sprawie wnioskodawca nie występuje jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w związku z tym działalność socjalna wykonywana przez niego jako administratora zfśs (tj. nabywanie towarów i usług, jak również ich udostępnianie uprawnionym osobom) nie podlega regulacjom ustawy o VAT”. Identyczne stanowisko warszawska Izba Skarbowa wyraziła w piśmie z 5 marca 2012 r. (IPPP1/443-1743/11-2/BH).

Sądy jednomyślne

Zasadami opodatkowania VAT czynności finansowanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych niejednokrotnie zajmowały się sądy administracyjne. Ukształtowała się już jednolita linia orzecznicza. Przykładem rozstrzygnięcia jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 września 2008 r. (I FSK 1076/07).

Czytamy w nim: „podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

W konsekwencji podmiot wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT”.

To samo stanowisko wynika z orzeczenia NSA z 30 marca 2011 r. (I FSK 449/10).

Czy z odliczeniem podatku naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony. Na kwotę VAT naliczonego składa się suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Nie jest więc możliwe obniżenie podatku należnego o VAT związany z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli nie istnieje co najmniej pośredni związek z taką działalnością).

Skoro działalność pracodawcy w zakresie administrowania funduszem socjalnym nie podlega VAT (nie występuje on w tym wypadku jako podatnik), to nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tą działalnością. Potwierdzają to m.in. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 października 2011 r. (IPPP3/443-965/11-2/KT) oraz Izba Skarbowa w Łodzi w odpowiedzi z 21 października 2011 r. (IPTPP2/443-381/11-2/AW).

Można jednak znaleźć inne odpowiedzi, np. Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 marca 2011 r. (ILPP1/443-1283/10-2/AK). Niektóre organy podatkowe nieprawidłowo uznają bowiem administrowanie funduszem socjalnym za czynność opodatkowaną VAT. Konsekwencją są błędne odpowiedzi dotyczące prawa do odliczenia. W tym zakresie lepiej więc postępować zgodnie z wytycznymi wynikającymi z orzecznictwa >patrz ramka.

Szczególne przeznaczenie

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych działalność socjalna oznacza usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Uprawnieni do pomocy

Ze środków funduszu mogą korzystać pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści, byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z funduszu.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o zfśs przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu.Zgodnie z art. 10 i art. 12 ust. 1 ustawy o zfśs środki funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, a pracodawca jedynie nimi administruje.

Odrębna masa majątkowa

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 11 marca 2011 r. (I SA/Lu 917/10)

wskazał, że: „tworzony w zakładzie pracy zakładowy fundusz świadczeń socjalnych jest odrębną od majątku zakładu pracy masą majątkową, stanowiącą przedmiot wykorzystywana według ściele określonych ustawą i regulaminem zasad i na rzecz określonych podmiotów, co oznacza, że pracodawca administrując nią z woli ustawodawcy, świadczy czynności administrowania, a jednocześnie pośrednictwa pomiędzy faktycznym sprzedawcą (usługi, towaru) a pracownikami.

Czynności te mają charakter obligatoryjny (pracodawca do ich świadczenia jest zobowiązany ustawą), nieodpłatny i są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa”.

Faktur zakupu nie można uwzględnić

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 30 czerwca 2011 r. (I SA/Lu 112/11)

stwierdził, że „zakupy towarów, usług, które podatnik decyduje się zaliczyć do wydatków socjalnych i finansować z funduszu socjalnego, nie są zakupami związanymi ze sprzedażą opodatkowaną podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 w powiązaniu z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Są zakupami realizującymi inne cele, przypisane funduszowi socjalnemu, który z istoty służy przede wszystkim pracownikom, rodzinom pracowników podatnika jako pracodawcy (por. art. 1 ust. 1, art. 2 pkt 1, 5 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych). Zakres działalności podatnika w warunkach art. 15 ust. 1 i 2 w powiązaniu z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i zakres działalności pracodawcy w zakresie administrowania funduszem socjalnym to dwa rozłączne zakresy działalności tego samego podmiotu.

Tylko pierwszy z nich jest poddany regulacji przewidzianej ustawą VAT. W obowiązującym stanie prawnym podatnik nie może zasadnie twierdzić, że zakupione towary, usługi jednocześnie realizowały cele funduszu socjalnego i jako takie były finansowane z funduszu socjalnego oraz że służyły sprzedaży opodatkowanej”.