Lekarz, podatnik VAT czynny, prowadzi prywatną praktykę lekarską. Zgodnie z Kodeksem Etyki Lekarskiej może on leczyć bezpłatnie także innych lekarzy oraz członków ich najbliższej rodziny. Ponadto, lekarz nie może odmówić pomocy lekarskiej w przypadkach niecierpiących zwłoki, jeśli pacjent nie ma możliwości jej uzyskania ze strony instytucji powołanych do udzielenia pomocy. Z tego względu lekarz świadczy niekiedy nieodpłatne usługi medyczne dla najbliższych członków rodziny oraz osób w potrzebie, działając pro publico bono, tzn. nie pobiera opłaty od tych pacjentów. Świadczenie nieodpłatnie usług medycznych pro bono przez lekarza nie wiąże się z korzyściami ani innymi gratyfikacjami. Usługi medyczne świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej są ewidencjonowane na kasie rejestrującej (kasie on-line). Czy lekarz jest zobowiązany do ewidencjonowania nieodpłatnie świadczonych usług medycznych na kasie rejestrującej?

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (zob. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Odpłatne świadczenie usług

Przepisy ustawy o VAT formułują zasadę, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Usługi zwolnione z podatku

Z podatku od towarów i usług są zwolnione usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty (zob. art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy o VAT).

W praktyce organów podatkowych występuje pogląd, że art. 8 ust. 2 ustawy o VAT odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku VAT. Zatem można przyjąć, że nieodpłatne świadczenie przez Lekarza usług medycznych nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Świadczenia te nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt. 22 ustawy o VAT.

Istota problemu w analizowanej sprawie sprowadza się do ustalani, czy lekarz jest zobowiązany do ewidencjonowania nieodpłatnie świadczonych usług medycznych na kasie rejestrującej?

Status świadczenia

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (art. 111 ust. 1 ustawy o VAT). Zatem, podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (zob. art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Zatem ewidencjonowaniu na kasie rejestrującej podlega sprzedaż, którą co do zasady stanowią świadczenia odpłatne. Nie podlegają natomiast ewidencjonowaniu na kasie rejestrującej świadczenia nieodpłatne. Przepisy nie nakładają na podatników żadnych formalnych obowiązków w zakresie dokumentowania nieodpłatnych świadczeń.

Obowiązek ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej jest uzależniony jest od wystąpienia sprzedaży, która podlegać będzie ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że skoro nieodpłatnie świadczenie usług medycznych dla najbliższych członków rodziny oraz osób w potrzebie, kiedy lekarz działa pro publico bono, zgodnie z Kodeksem Etyki Lekarskiej, nie spełnia definicji sprzedaży w rozumieniu art. 2 ust. 22 ustawy o VAT, to w świetle art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenia te nie mogą być objęte obowiązkiem ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej.

Podsumowując, Lekarz nie ma obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej nieodpłatnie świadczonych usług medycznych.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 maja 2023 r., 0112-KDIL3.4012.209. 2023.1.AK).

Autor jest doradcą podatkowym

Podstawa prawna:

- ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.)