VAT: kiedy zespół składników jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa

Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2016 r. (2461-IBPP3.4512.644.2016.2.MN).

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż detaliczna produktów techniki rolniczej, ciągników rolniczych, maszyn rolniczych oraz ich serwis. Działalność ta jest prowadzona za pośrednictwem dwóch oddziałów, a całość przychodów podlega rozliczeniu w ramach jednej księgi handlowej prowadzonej dla całego przedsiębiorstwa. Każdy oddział jest faktycznie wyodrębniony organizacyjnie i terytorialnie oraz posiada przypisany sobie zestaw środków trwałych, wyposażenia, towarów i pracowników. Oddziały nie prowadzą odrębnej, wewnętrznej ewidencji sprzedaży. W celu reorganizacji przedsiębiorstwa podatnik rozważa przeprowadzenie wielu zmian, polegających na wniesieniu aportem do nowo utworzonej spółki z o.o. części prowadzonego przedsiębiorstwa, rozumianego jako składniki majątkowe przypisane do jednego z oddziałów. W skład wnoszonej aportem części przedsiębiorstwa będzie wchodzić cała działalność tego oddziału, czyli: towary handlowe, należności, wyposażenie, wartości niematerialne i prawne w postaci programów komputerowych, umów z kontrahentami, bazy klientów, pracownicy, środki trwałe oraz zobowiązania, które można przypisać do oddziału. Nieruchomość, na której funkcjonuje oddział, pozostanie własnością podatnika. W rezultacie, nowo utworzona spółka z o.o. będzie prowadzić działalność gospodarczą odpowiadającą działalności oddziału, a podatnik w dalszym ciągu ma zamiar prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą poprzez drugi oddział.

Podatnik zadał pytanie, czy wniesienie aportem do nowo utworzonej spółki z o.o. części przedsiębiorstwa, jak zostało to przedstawione powyżej, będzie transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o VAT, podlegającą w związku z tym wyłączeniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Podatnik uznał, że w związku z tym, że na dzień przeprowadzenia transakcji oddziałem będzie zespół składników wyodrębnionych finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, umożliwiający kontynuowanie przez nabywcę dotychczasowej działalności gospodarczej, więc będzie on stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organ uznał stanowisko podatnika za prawidłowe.

Komentarz eksperta Teresa Sermak, konsultantka w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Stanowisko organu podatkowego jest słuszne i spójne z dominującą linią interpretacyjną. Kwestia uznania konkretnej transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest w interpretacjach indywidualnych poruszana stosunkowo często. Rozstrzygnięcia różnią się zazwyczaj co do przedmiotu samej transakcji, a przedstawiane wątpliwości dotyczą dwóch problemów – uznania danej transakcji za transakcję zbycia oraz uznania zespołu zbywanych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pierwszy problem pojawia się w związku z brakiem wyjaśnienia w przepisach ustawy o VAT, czym w zamyśle ustawodawcy jest „transakcja zbycia". Jak wyjaśnia organ podatkowy, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie uznając, że „zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli np. sprzedaż, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, a także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Stanowisko w tej kwestii wydaje się być dość jednolite (m.in. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 9 grudnia 2016 r., 2461-IBPP3.4512.683.2016.1.EJ oraz interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 grudnia 2016 r., 3063-ILPP2-1.4512.83.16.3.MC).

Z kolei, problem uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dotyczy określenia kryteriów wydzielenia tego zespołu na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (w oparciu o definicję z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT). Za wyodrębnienie organizacyjne uznaje się wydzielone miejsce danej jednostki w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej jednostki (nie oznacza to jednak samodzielności finansowej). Za kryterium funkcjonalne uznaje się przeznaczenie danych składników do realizacji określonych zadań oraz fakt, że dany zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania gospodarcze samodzielnie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, zgodnie z przedstawioną wykładnią, nie jest więc sumą składników majątkowych lub niemajątkowych, ale zorganizowanym zespołem tych składników, która będzie w stanie funkcjonować na rynku jako samodzielne przedsiębiorstwo.