Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 29 stycznia 2016 r. (I SA/Gl 942/15).
Spółka zbyła weksle na rzecz kontrahenta, dokonując jego indosu na wekslu. Przy próbie egzekucji z weksli przez indosatariusza na drodze postępowania nakazowego po sprzeciwie wystawcy weksla okazało się jednak, że już w chwili zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności nie istniało prawo spółki do wierzytelności wekslowych. Zostały one bowiem uprzednio zbyte na rzecz banku. Jako że spółce pierwotnie nie przysługiwało prawo do przeniesienia własności wierzytelności wekslowej, indosatariusz złożył oświadczenie o odstąpieniu od umowy sprzedaży weksla i zażądał zapłacenia odpowiedniej kwoty tytułem naprawienia szkody. Chcąc uniknąć dodatkowych kosztów, tj. potencjalnie przegranego procesu sądowego z indosatariuszem, spółka dobrowolnie zapłaciła żądaną przez niego kwotę. We wniosku o interpretację spółka spytała, czy może uznać tę kwotę za wydatek poniesiony w celu zabezpieczenia źródła przychodu.
Jej zdaniem poniesione przez nią koszty, wskutek których uzyska ona oszczędności albo uniknie ciężarów większych od rzeczywiście poniesionych, miały charakter racjonalnie uzasadnionych wydatków poniesionych w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody również w przyszłości. Spółka powołała się przy tym na uchwałę siedmiu sędziów NSA z 18 czerwca 2007 r. (II FPS 8/06).
Organ podatkowy w interpretacji z 23 kwietnia 2015 r. (IBPBI/2/4510-138/15/MS) nie zgodził się z tym stanowiskiem. Jego zdaniem nie istnieje w tym przypadku związek przyczynowo-skutkowy poniesionego wydatku z przychodem ani też wydatki te nie służyły zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Organ, nie kwestionując ekonomicznego sensu poniesionego wydatku, wskazał, że to wnioskodawca swoim nieprawidłowym działaniem zainicjował ciąg zdarzeń, którego konsekwencją był obowiązek naprawienia szkody poniesionej przez indosatariusza wskutek naruszenia przepisów o sprzedaży przez indosanta. Ponadto sam koszt został poniesiony w celu uniknięcia zdarzenia przyszłego i niepewnego wynikłego ze sprzedaży wierzytelności wekslowej z wadą prawną. Organ powołał się jednocześnie na orzecznictwo NSA odmawiające przenoszenia przez podatników ryzyka gospodarczego na Skarb Państwa za pomocą przepisów podatkowych.
WSA podzielił argumentację organu. Stwierdził, że wspomniane wydatki nie spełniają przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Nie zaistniał bowiem ani bezpośredni, ani pośredni związek poniesienia kosztu z przychodem uzyskiwanym przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności.
—Michał Hędrzak, współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte
Komentarz eksperta
Wojciech Gołębicki, konsultant w gdańskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.
Komentowane orzeczenie WSA w Gliwicach dotyczy możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu odszkodowania za wypełnienie weksla niezgodnie z porozumieniem wekslowym, uiszczonego w celu uniknięcia dodatkowych kosztów procesowych. Indosant w tym przypadku zdecydował się na uzasadnienie tych wydatków jako kosztów pośrednich poniesionych w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów. Organ, a w konsekwencji WSA, musiał więc zbadać, czy w przypadku tych wydatków indosanta cel ten faktycznie zaistniał.
Kwestia zachowania i zabezpieczania źródła przychodów jest przedmiotem wielu sporów fiskusa z podatnikami, których owocem często są odmienne rozstrzygnięcia niż podjęte przez WSA w Gliwicach. Przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z 19 listopada 2014 r. (I SA/Wr 1966/14) odniósł się pozytywnie do zaliczania w koszty uzyskania przychodu wydatków ponoszonych na minimalizację przyszłych strat.
Organ (a także WSA w Gliwicach) powołał się w swojej argumentacji na linię orzeczniczą NSA podkreślającą, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet jeśli są ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. Szczególnie że według organu i WSA wydatki poniesione przez indosanta miały charakter niwelowania straty, a zatem nie były objęte dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (tak również NSA w wyroku z 18 listopada 2015 r., II FSK 1983/13). W wyroku tym NSA zauważył, że w orzecznictwie i piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, iż kary umowne i odszkodowania będące następstwem niewykonania umowy bądź odstąpienia od niej nie stanowią kosztów uzyskania przychodu właśnie ze względu na brak spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1. Pogląd ten jest dyskusyjny, a podejście organu oraz WSA, niepozwalające zakwalifikować jako kosztów uzyskania przychodu niektórych ekonomicznie uzasadnionych wydatków ponoszonych w celu minimalizacji strat podatnika, choć wsparte szeroką argumentacją, może mieć charakter wykładni in dubio pro fisco.
Niemniej w przedmiotowej sprawie argumentacja indosanta, zgodnie z którą zapłata odszkodowania ma charakter kosztu uzyskania przychodu, może budzić wątpliwości ze względu na przyszły i niepewny charakter straty, której zniwelowanie było celem indosanta. Należy mieć również na uwadze, że poniesienie straty przez indosanta nie było związane z okolicznościami niezależnymi od niego, jak nieoczekiwana zmiana sytuacji ekonomicznej (związana np. ze wzrostem cen, obniżeniem popytu, wzrostem kosztów, zmianą koniunktury itp.). Indosant spotkałby się jednak z podobnymi trudnościami w zakresie zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych w razie przegranego sporu sądowego z indosatariuszem (a zatem gdy co do powstania straty i jej wysokości nie byłoby już wątpliwości) wobec raczej negatywnego w praktyce podejścia do ujmowania w kosztach uzyskania przychodu wydatków związanych z udziałem podatnika w procesach przegranych w konsekwencji niewykonania bądź nienależytego wykonania przez niego zobowiązania.