Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 sierpnia 2014 r. (I FSK 1281/13).

Spółka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego i pomocy drogowej zawierała z innymi podmiotami umowy cywilnoprawne o świadczenie na jej rzecz usług transportowych. Kontrahenci spółki świadczyli usługi przy użyciu samochodów ciężarowych będących albo własnością spółki, albo których spółka była leasingobiorcą. Samochody te były udostępniane w zamian za obniżenie cen usług oferowanych przez zleceniobiorców. Zgodnie z umową zleceniobiorcy mogli używać udostępnionych samochodów jedynie w celu wykonania umowy.

Spółka zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy świadczenie polegające na udostępnieniu zleceniobiorcy samochodów jest nieodpłatnym świadczeniem usług związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą i czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów ?i usług.

Organ podatkowy uznał, że udostępnienie samochodów kontrahentowi w zamian za obniżenie ceny jest świadczeniem usług i ma charakter odpłatny. Do tego stanowiska przychylił się WSA w Gdańsku w wyroku z 1 września 2013 r. ( I SA/Gd 1297/12).

W wyniku wniesienia skargi kasacyjnej przez spółkę NSA uchylił wyrok sądu I instancji. W ustnym uzasadnieniu NSA wskazał, że zarówno organ podatkowy, jak i WSA błędnie zakwalifikowały udostępnianie samochodów jako czynności odpłatne. ?W jego ocenie, nie można traktować nieodpłatnego, czasowego udostępniania samochodów kontrahentom, służących im jedynie do wykonania działalności zleconej przez spółkę, jako niezależnego świadczenia usługi, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tego rodzaju czynności o charakterze technicznym, pomocniczym nie mają samodzielnej racji bytu bez realizacji usług transportowych, do których wykonania są niezbędne. Z tego względu nie mogą być traktowane jako odrębne świadczenie usług ?i stanowić odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

—Aleksandra Kielar, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Krzysztof ?Kańtor, aplikant radcowski, konsultant ?w Zespole Podatków Pośrednich ?w warszawskim biurze firmy Deloitte

Istotą sporu zaistniałego w komentowanej sprawie była kwestia, czy udostępnienie samochodów zleceniobiorcy w zamian za obniżenie ceny z tytułu zlecenia jest świadczeniem usług i czy ma ono charakter odpłatny.  Zdaniem spółki, usług tego rodzaju nie można uznać za odpłatne, gdyż nie otrzymuje ona żadnego wynagrodzenia z tytułu udostępnienia pojazdów kontrahentowi. W konsekwencji, czynność taka nie podlega opodatkowaniu VAT. Organy podatkowe oraz WSA były jednak odmiennego zdania, uznając że już samo obniżenie ceny oferowanych przez zleceniobiorcę usług jest świadczeniem wzajemnym i w związku z tym spółka powinna rozpoznać VAT należny od tej czynności.

NSA rozstrzygnął spór, wskazując, że ?w pierwszej kolejności należało przeanalizować, czy w ogóle przedmiotowe czynności można uznać za usługi ?w rozumieniu ustawy o VAT. Sąd uznał, że ze względu na pomocniczy ?i techniczny charakter tych czynności nie można ich uznać za usługi. W uzasadnieniu sąd powołał się przy tym na orzecznictwo, w szczególności na wyrok NSA z 23 kwietnia 2008 r. (I FSK 1788/07). W wyroku tym wskazano ?m.in., że przy analizie dla celów VAT usług o złożonym charakterze, jakimi są umowy kooperacyjne, należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie wyodrębniać poszczególne czynności służące realizacji tego celu na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego.

Wydaje się, że stanowisko zaprezentowane przez NSA zasługuje na aprobatę. W istocie, warto zauważyć, że sporna ?w niniejszej sprawie czynność udostępnienia samochodów w tym przypadku nie ma racji bytu bez zaistnienia świadczenia głównego w postaci usługi wykonanej na rzecz strony przez jej kooperantów. Czynności świadczone przez zleceniodawcę w ramach takich umów są czynnościami pomocniczymi (subsydiarnymi) wobec świadczenia głównego. Są one nierozerwalnie związane ze świadczeniem głównym i nie mają sensu gospodarczego ani prawnego bez zaistnienia świadczenia głównego.

Tym samym wbrew rysującej się ?w praktyce organów podatkowych tendencji do szerokiego rozumienia odpłatnych usług na gruncie VAT, NSA w komentowanym orzeczeniu podszedł do tej kwestii bardziej pragmatycznie, co jest korzystne dla podatników i może przyczynić się do uproszczenia wymiany handlowej (np. przez wyeliminowanie niepewności podatników co do skutków w zakresie VAT stosowania barteru czy zawierania złożonych umów kooperacyjnych).