Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 5 marca 2014 r. (I SA/Sz 1138/13).

Stan faktyczny

U podatnika, który prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług kamieniarskich, przeprowadzono kontrolę rozliczeń VAT i PIT za 2009 r.

Fiskus podszedł do sprawy drobiazgowo. Najpierw kontrolerzy wystąpili do zarządzających cmentarzami o podanie danych osób, dla których podatnik w 2009 r. wykonywał usługi kamieniarskie. Po otrzymaniu danych wystąpił do klientów podatnika o udzielenie pisemnych wyjaśnień dotyczących wykonanych przez niego usług. Na podstawie oświadczeń otrzymanych od 118 osób porównał kwoty ujęte w rejestrach sprzedaży VAT (według paragonów fiskalnych i faktur VAT) z kwotami określonymi przez te osoby jako zapłacone oraz z danymi wynikającymi ?z załączonych do oświadczeń kserokopii umów, paragonów fiskalnych i faktur. Uznał, że przedsiębiorca nie ujawnił w rejestrach VAT obrotów z tytułu pobranych zaliczek oraz wpłat za wykonane usługi na rzecz 58 osób. Podatnik co prawda sporządzał z klientami pisemne umowy, ale były one niszczone po wystawieniu paragonu fiskalnego. Organ uznał, że podatnik posiadał dokumenty umożliwiające mu prawidłowe rozliczenie pobranych zaliczek ?i były to dokumenty pełniące rolę dowodów kasowych. Podkreślił, że obowiązek prawidłowego dokumentowania transakcji ciąży na podatniku, nawet gdy jego pracownicy, pobierając zapłatę za wykonaną usługę, nie informowali go o tym. W ocenie fiskusa nawet jeśli podatnik nie jest w stanie pokazać dokładnie, która wpłata dotyczy konkretnej zaliczki, to i tak w ewidencjach powinny być one prawidłowo zaewidencjonowane. Wyjaśnienia podatnika budziły zastrzeżenia co do terminowości ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych i co do rzetelności ich ewidencjonowania. W konsekwencji rejestr sprzedaży VAT i księga przychodów ?i rozchodów zostały uznane za nierzetelne. Organ kontrolujący odstąpił jednak od szacowania podstawy opodatkowania. Przyjął, że  wystarczą dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania.

Podatnik nie zgadzał się z tym rozstrzygnięciem. Ostatecznie sprawa trafiła na wokandę.

Rozstrzygnięcie

Wojewódzki Sąd Administracyjny ?w Szczecinie uwzględnił skargę przedsiębiorcy.

Uznał za prawidłowe stanowisko fiskusa w zakresie odstąpienia od szacowania podatnikowi podstaw opodatkowania, jednak skrytykował jego postępowanie w pozostałym zakresie. Zdaniem sądu z faktu nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych organ podatkowy nie może wywodzić, że podatnik nie zgłosił do opodatkowania świadczonych usług, gdy istnieją nieusunięte wątpliwości. Okoliczność, że wpisy w rejestrach sprzedaży VAT ujmowane były nieterminowo lub brakowało korekt tych wpisów, nie może być podstawą twierdzeń, że podatnik nie rejestrował świadczonych usług. W ocenie sędziów może być to jedynie podstawą do rozliczenia zaliczek na VAT oraz na PIT w innej wysokości przypadających na poszczególne miesiące 2009 r.

WSA zwrócił uwagę, że podatnik rejestrował sprzedaż według paragonów zbiorczych (raporty dobowe). Fiskus zaś nie zakwestionował możliwości takiej rejestracji. Okoliczność, że podatnik nie zachował wszystkich paragonów indywidualnych, nie może być potwierdzeniem poglądu organu o niezaewidencjonowaniu przez podatnika wszystkich przychodów. Podatnik wyjaśnił przyczyny nieprzechowywania dokumentów ?w postaci umów zawartych z klientami (wskazał, że niszczył je po okresie gwarancji udzielonej na wykonaną usługę). Organ podatkowy potraktował tę okoliczność jako obciążającą podatnika ?i świadczącą o niezewidencjonowaniu przedmiotowych przychodów. Nie wskazał jednak przepisu, który by nakładał na podatnika obowiązek przechowywania tego rodzaju dokumentów.

To, czy podatnik wystawiał klientom paragony indywidualne czy też ich nie wystawiał, nie może przesądzać o tym, że nie zarejestrował świadczonych usług.

Jednym z głównych zarzutów pod adresem fiskusa okazało się to, że podatnik nie mógł uczestniczyć w odbieraniu oświadczeń od klientów. Nie miał wpływu na treść pism, z którymi fiskus zwrócił się do jego klientów, możliwości zadawania pytań i składania wyjaśnień w ich obecności. Zdaniem WSA spowodowało to naruszenie jednej z podstawowych zasad procedury podatkowej, tj. czynnego udziału strony w postępowaniu. Przeprowadzone  postępowanie dowodowe sąd uznał za niekompletne, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem eksperta

Tomasz Rolewicz doradca podatkowy, menadżer w Dziale Doradztwa Podatkowego EY, zespół postępowań podatkowych i sądowych

Słusznie w niniejszej sprawie sąd uznał, że podatnikowi w rozpatrywanej sprawie nie należy szacować podstawy opodatkowania (a więc dochodu), skoro dane wynikające z ksiąg podatnika w połączeniu z dodatkowymi dowodami zebranymi w toku postępowania pozwoliły na jej prawidłowe określenie. Sąd wyjaśnił, że nawet jeśli księgi podatkowe (rejestry sprzedaży VAT, księga przychodów i rozchodów) były prowadzone przez podatnika nierzetelnie (brak zapisów zdarzeń, które miały miejsce w rzeczywistości, jak również ewidencjonowanie kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości), to jednak szacowanie podstawy opodatkowania jest mechanizmem na tyle wyjątkowym i daleko idącym, że tak długo jak możliwe jest określenie podstawy bez tej procedury – nawet jedynie posiłkując się danymi podatnika – organy powinny tego próbować. Ciekawe i bardzo wartościowe są spostrzeżenia sądu co do prawidłowości postępowania dowodowego w tej sprawie. Tutaj organy zostały słusznie skrytykowane. A stanowisko sądu jest na tyle ważne i uniwersalne, że warto je przybliżyć. Sąd skrytykował bowiem merytoryczne rozstrzygnięcie organu oparte w dużej mierze na dowodach zebranych z naruszeniem w szczególności zasady czynnego udziału strony. Sąd wykazał, że w odniesieniu do korespondencji pomiędzy organem prowadzącym postępowanie a kontrahentami podatnika, podatnik nie miał wpływu na treść pism, z którymi organ podatkowy zwrócił się do jego klientów. Nie miał też możliwości zadania im dodatkowych pytań oraz - w przypadku powstania wątpliwości wobec udzielonych odpowiedzi - ich wyjaśnienia. Tym samym organ naruszył zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu i obowiązku organu zapewnienia stronie udziału w przeprowadzaniu dowodów. —oprac. Aleksandra Tarka