Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny ?w Krakowie w wyroku z 16 stycznia 2013 r. (I Sa/Kr 1847/13, I Sa/Kr 1846/13).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka zawiera umowy rozliczane bezgotówkowo. Transakcje dokonywane są ?w formie barterowej wymiany świadczeń (usługa za usługę lub towar za usługę) albo potrącenia wierzytelności pieniężnych. Zasadą jest, że tak rozliczane umowy to kontrakty długoterminowe, zawierane na czas określony, zwykle rok. W związku z wprowadzeniem do ustawy o CIT art. 15b, dotyczącego obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w razie nieuregulowania zobowiązania w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Zadała pytanie, czy przepis ten znajduje zastosowanie w przypadku rozliczeń bezgotówkowych. Zdaniem spółki celem wprowadzenia regulacji było ograniczenie zatorów płatniczych, a więc art. 15b ustawy o CIT należy stosować wyłącznie w odniesieniu do zobowiązań, w których formą zapłaty jest faktyczne przekazanie środków pieniężnych. Natomiast przy rozliczeniach bezgotówkowych obowiązek korekty nie występuje. Dodatkowo spółka wskazała, że w formach rozliczeń, jakich dokonuje, często nie ma możliwości stwierdzenia momentu, w którym termin płatności przekroczy 30 dni, gdyż nie jest on przez strony ustalony.

Organ podatkowy nie zgodził się z argumentacją spółki i wskazał na literalną wykładnię ?art. 15b ustawy o CIT. Używany w nim termin „nieuregulowanie" należy rozumieć szeroko. Obejmuje on wszelkie zobowiązania, bez względu na formę rozliczenia.

WSA w całości podzielił stanowisko organu. Sąd podniósł, że zgodnie z wykładnią językową termin „uregulować" oznacza „zapłacić", „uiścić". Odwołując się do wykładni systemowej zwrócił ponadto uwagę, że w art. 15a ustawy ?o CIT posłużono się terminem „zapłata", ?a z ugruntowanego orzecznictwa wynika, że przez pojęcie to należy rozumieć wszelkie formy spełnienia świadczenia. Sąd podkreślił, że art. 15b ma charakter dyscyplinujący – dotyczy nie tylko sytuacji, w której nastąpiła zwłoka w płatności, ale również przypadku, gdy strony same ustaliły dłuższy termin rozliczenia niż wynikający z tego przepisu.

—Dagmara Sztenc, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Małgorzata ?Piłat, konsultantka w Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o. (biuro w Warszawie)

W analizowanym wyroku sąd podzielił stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym przepisy ustawy o CIT zobowiązujące podatnika do korekty kosztów podatkowych, w przypadku braku uregulowania zobowiązania w terminach zastrzeżonych w ustawie, znajdą zastosowanie również do bezgotówkowej formy rozliczeń. Stanowisko sądu wydaje się być zgodne z kierunkiem interpretacyjnym przyjmowanym w ostatnim czasie przez organy podatkowe w analogicznych przypadkach.

Zgodnie z art. 15b ustawy o CIT obowiązującym ?od 1 stycznia 2013 r., obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów spoczywa na podatniku ?w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z otrzymanej faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia danej kwoty do kosztów podatkowych.

Z uwagi na brak wyraźnego wskazania przez ustawodawcę, jakiego rodzaju rozliczeń dotyczy przytoczony przepis, podatnicy stosujący bezgotówkową formę regulowania należności próbowali dotychczas bronić stanowiska, że regulacja ta znajduje zastosowanie wyłącznie do transakcji rozliczanych w formie pieniężnej. Uzasadnieniem takiego podejścia miał być wskazywany na etapie legislacyjnym cel wprowadzenia przepisu dotyczącego korekty kosztów podatkowych, tj. ograniczenie zatorów płatniczych oraz poprawa płynności finansowej przedsiębiorców.

Kwestionując zasadność takiego podejścia, sąd uznał, że wskazane przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń co do formy uregulowania zobowiązania. Formą zapłaty powodującą wygaśnięcie zobowiązania może być zatem zarówno barterowa wymiana świadczeń, jak i potrącenie wzajemnych należności. Dlatego nie ma przeszkód, aby przepis ustawy o CIT zobowiązujący podatnika do korekty kosztów podatkowych znalazł odpowiednie zastosowanie także w przypadku przekroczenia terminów płatności wynikających z rozliczeń dokonywanych w formie bezgotówkowej.

Sąd słusznie zauważył, że uregulowanie należności na gruncie art. 15b ustawy o CIT powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również formę bezgotówkową. Odmienne podejście mogłoby skutkować nieuzasadnionym zróżnicowaniem sytuacji podatników ze względu na wybór formy uiszczenia zapłaty na rzecz kontrahenta.

Wskazana interpretacja przedmiotowego przepisu może okazać się jednak szczególne kłopotliwa dla przedsiębiorców rozliczających się na zasadzie wymiany barterowej. Jak bowiem wynika z obserwowanej praktyki rynkowej, umowy barterowe przybierają najczęściej formę kontraktów długoterminowych, przy czym realizacja wzajemnych świadczeń kontrahentów następuje w tym samym czasie jedynie w sporadycznych przypadkach. Co więcej, strony transakcji, ze względu na zmienne potrzeby biznesowe, nie zawsze są w stanie precyzyjnie określić termin, w którym nastąpi wykonanie ich świadczeń określonych umową barterową. Pewnym ułatwieniem w tym zakresie mogłoby być umowne określenie momentu potrącenia wzajemnych zobowiązań. Biorąc jednak pod uwagę, że rozwiązanie takie nie w każdej sytuacji biznesowej będzie możliwe do zrealizowania, prawdopodobne wydaje się wystąpienie znacznych odstępów czasowych pomiędzy momentem zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty wynikającej z faktury otrzymanej przez danego kontrahenta a momentem wykonania przez niego świadczenia zwrotnego. Kwestia ta niewątpliwie powinna zostać wzięta pod uwagę ?przez podmioty gospodarcze decydujące się ?na rozliczenia barterowe.

Należy jednak podkreślić, że nawet w przypadku przekroczenia terminów płatności skutkujących obowiązkiem dokonania odpowiedniej korekty przez stronę transakcji, możliwość zaliczenia takiej kwoty do kosztów podatkowych nie zostaje na zawsze wyłączona. Przepisy ustawy o CIT przewidują bowiem, że rozpoznanie jako kosztu podatkowego kwoty podlegającej wcześniejszej korekcie na skutek braku uiszczenia zapłaty w terminach ustawowo zastrzeżonych, stanie się możliwe w miesiącu, ?w którym podatnik ureguluje zaległe zobowiązanie.