Ten sam urzędnik skarbówki nie może ponownie rozpoznawać sprawy przed organem odwoławczym

Pracownik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji (art. 130 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej; dalej o.p.).

Oznacza to, że pracownik, który brał udział w wydaniu rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, nie może następnie brać udziału w kolejnym stadium postępowania związanego z rozpatrywaniem wniesionego środka zaskarżenia (np. odwołania lub zażalenia). Procedury innych postępowań (cywilnych, karnych i administracyjnych) zawierają również podobne przepisy, aby nie wzbudzać wątpliwości co do bezstronności pracownika (sędziego) i wzmocnić zaufanie do działania organów władzy publicznej (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 20 lipca 2004 r., SK 19/02).

Także przygotowanie

Ustawodawca nie posługuje się określeniem „wydał zaskarżoną decyzję", ale określeniem „brał udział", czyli znacznie szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. Pojęcie „branie udziału w wydaniu rozstrzygnięcia" należy rozumieć nie tylko jako wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika, ale również jako podejmowanie czynności procesowych, które mają lub mogą mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 15 grudnia 2008 r., P 57/07).

Instytucja wyłączenia pracownika ma służyć zagwarantowaniu prawidłowej realizacji – wynikającej z art. 78 Konstytucji RP – zasady dwuinstancyjności postępowania (wyrok NSA z 20 grudnia 2006 r., II FSK 62/06). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika bowiem ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej.

Wyłączeniu podlega w postępowaniu w drugiej instancji pracownik organu podatkowego, który brał udział w wydaniu zaskarżonego orzeczenia w pierwszej instancji, nawet w takiej sytuacji, gdy oba postępowania były prowadzone przez ten sam jednoosobowy organ (uchwała NSA z 18 lutego 2013 r., I GPS 2/12).

Ważny obiektywizm

Przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 o.p., wskazuje więc, że niepożądaną jest sytuacja, kiedy przy rozpatrywaniu sprawy – i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji – zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie. W razie zaistnienia takiej sytuacji uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę. Przy czym dotyczyłoby to również zarzutów adresowanych personalnie do osoby tego pracownika – najpierw prowadzącego postępowanie dowodowe, a następnie wydającego (podpisującego) decyzję. W tego rodzaju przypadkach może istnieć obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy i wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie podniesionych zarzutów. Pracownik ten jest bowiem zainteresowany określonym sposobem załatwienia sprawy, a więc nie będzie obiektywny (wyrok WSA w Warszawie z 19 lipca 2013 r., III SA/Wa 507/13). Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości wskutek uchylenia przez organ odwoławczy w całości decyzji organu pierwszej instancji.

Z kolei w pojęciu „udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych. Oznacza to, że dotyczy to nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych (chodzi nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 o.p.).

Przykład

W sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 rok firmie „Konstans" sp. z o.o. z siedzibą w Ostrowcu Świętokrzyskim pracownik urzędu skarbowego Adrianna Nowakowska jest upoważniona do przeprowadzenia całego postępowania dowodowego w sprawie. W postępowaniu tym czynności wykonywała również Iwona Karska, która przesłuchiwała świadków. Z kolei inny – także upoważniony – pracownik Konrad Kowalski  wydał decyzję. Powodem takiej sytuacji jest przejście Adrianny Nowakowskiej na emeryturę. Ponieważ pracownik przeprowadzający postępowanie przeszedł na emeryturę, z aktami zapoznał się Konrad Kowalski, który finalnie wydał decyzję. W sprawie wyłączeniu będą więc podlegali Konrad Kowalski i Iwona Karska.

Nie chodzi o czynności techniczne

W orzecznictwie podnosi się, że możliwe jest wyłączenie pracownika organu także w sytuacji, gdy ten sam pracownik brał udział tylko w pewnych czynnościach w postępowaniu w pierwszej instancji (wyrok NSA z 23 lutego 2005 r., FSK 1587/04). Chodzi o każdą czynność wykonaną przez danego pracownika, która nie jest czynnością techniczną, a ma znaczenie w prowadzonym postępowaniu np. przesłuchanie świadka, biegłego.

Wystarczy uprawdopodobnić

Istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać, udowodnić. Każde opatrzenie czytelnym podpisem (parafowanie) decyzji obok osoby, która wydała tę decyzję w poprzedniej fazie załatwiania sprawy, wyłączy zawsze pracownika od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 o.p. (wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2013 r., III SA/Wa 192/13).

Podatnik powinien więc wykazać w jakich czynnościach uczestniczył pracownik organu, jeżeli organ podatkowy sam nie uzna, że są podstawy do wyłączenia takiego pracownika.