Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania: Opodatkowanie korzystania z baz danych podatkiem u źródła

Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 18 czerwca 2013 r. (IPTPB3/ 423-107/13-2/IR).

Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym przedstawił zdarzenie przyszłe. Planował zawrzeć z kontrahentem amerykańskim umowę licencyjną, na podstawie której uzyskałby na określony czas niewyłączną oraz nieprzenoszalną licencję na używanie opracowanej przez ten podmiot bazy danych. Baza zawiera informacje dotyczące ruchu drogowego w Wielkiej Brytanii pozwalające m.in. na odczytywanie natężenia ruchu drogowego w czasie rzeczywistym. Informacje te miały być wykorzystywane komercyjnie przez wnioskodawcę w ramach opracowanej przez niego aplikacji przeznaczonej dla telefonów mobilnych, która miała być udostępniana klientom wnioskodawcy. W zamian za prawo do użytkowania opisanej bazy danych, wnioskodawca wypłacałby kontrahentowi amerykańskiemu określone należności pieniężne.

Wnioskodawca zadał pytanie, czy należności takie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Jego zdaniem świadczenie pieniężne za udostępnienie bazy danych nie jest należnością licencyjną w rozumieniu polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania („Umowa"), gdyż opracowane w sposób twórczy dane o natężeniu ruchu drogowego nie mogą być uznane za odmianę dzieła literackiego, artystycznego czy naukowego, o którym mową w art. 13 ust. 3 Umowy.

Organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Stwierdził, że brak wyraźnego wskazania dostępu do bazy danych opracowanej w sposób autorski, jako prawa objętego definicją należności licencyjnych zawartą w Umowie, nie przesądza o wyłączeniu wynagrodzenia z tego tytułu spod postanowień art. 13 ust. 3 Umowy. Równocześnie organ podatkowy zwrócił uwagę wnioskodawcy na to, że baza danych będzie wykorzystywana komercyjnie, tj. wnioskodawca nie będzie jej użytkownikiem końcowym.

Paweł Wielgoławski, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Kwestia traktowania wynagrodzenia wypłaconego podmiotom zagranicznym za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich jako należności licencyjnych, a w konsekwencji opodatkowanie takich płatności podatkiem u źródła w Polsce powoduje w praktyce liczne kontrowersje.

Na wstępie trzeba podkreślić, że dokonując kwalifikacji podatkowej danej płatności na rzecz podmiotów zagranicznych pod kątem powstania obowiązku pobrania podatku u źródła należy w pierwszej kolejności ustalić obowiązek pobrania podatku na gruncie ustawy o CIT. Następnie zaś należy ocenić, w jakim stopniu obowiązek ten jest modyfikowany przez odpowiednią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Organ podatkowy prawidłowo wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychody z tytułu z praw autorskich lub praw pokrewnych uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. Organ zaznaczył przy tym, że ten obowiązek podatkowy może ulec modyfikacji na gruncie art. 13 ust. 3 Umowy.

Organ stwierdził, że w odpowiedniej definicji należności licencyjnych nie wymieniono wprost należności za korzystanie z praw autorskich do baz danych. W konsekwencji, stosownie do art. 3 ust. 2 Umowy, pojęcie bazy danych powinno zostać zinterpretowane w świetle właściwego dla polskiego prawodawstwa systemu ochrony praw autorskich.

Wątpliwości może budzić konkluzja organu, jakoby fakt, że baza danych jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego, był czynnikiem wystarczającym do włączenia bazy danych do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich. Stanowisko takie jest wprawdzie powszechnie prezentowane przez organy podatkowe, zwłaszcza w kwestii opodatkowania należności wypłacanych z tytułu prawa do używania programów komputerowych (por. interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 23 maja 2012 r., IPPB5/423-116/12-5/PS oraz Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lipca 2013 r.,  IBPBI/2/423-434/13/BG), jednak należy zauważyć, że w świetle polskiego prawa programy komputerowe są samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich. Ustawa wymienia je (podobnie jak bazy danych) obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych i kartograficznych.

Stanowisko prezentowane przez organy podatkowe nie znajduje również potwierdzenia w przeważającej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w myśl której jeśli dana Umowa nie nakazuje wprost traktować płatności za użytkowanie lub za prawo do użytkowania określonych praw autorskich (np. programów komputerowych) jako należności licencyjnych, to powinny być one traktowane jako zyski przedsiębiorstw niepodlegające opodatkowaniu u źródła (por. wyrok NSA z 13 stycznia 2010 r., II FSK 1182/08; wyrok WSA w Krakowie z 13 marca 2012 r., I SA/Kr 115/12; wyrok WSA w Warszawie z 15 maja 2013 r., III SA/Wa 3449/12).

Przyjmując zatem linię orzeczniczą sądów, skoro krajowe prawo autorskie nie zalicza baz danych do wymienionych w umowie grup dzieł, nie powinien mieć znaczenia fakt, czy wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym prawa autorskiego, z tytułu używania którego wypłaca należności kontrahentowi amerykańskiemu. Stanowisko takie (w odniesieniu do programów komputerowych) potwierdza m.in. wyrok WSA w Warszawie z 15 maja 2013 r. (III SA/Wa 3450/12). Podatnicy znajdujący się w podobnej sytuacji powinni jednak mieć na względzie, że w praktyce organy podatkowe mogą zastosować interpretację rozszerzającą znaczenie zwrotów użytych w definicji należności licencyjnych.