Blokadę uzyskania kosztów wprowadziła nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w nowym ustępie 9a art. 22 (DzU z 2012 r. , poz. 1278). Zgodnie z nim w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1–3, nie mogą przekroczyć połowy kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej z art. 27 ust. 1.

Ostrożnie z szacunkami

Aby mieć pełną wiedzę o uzyskanych przychodach i naliczonych kosztach, twórca uzyskujący przychody z przeniesienia praw autorskich bądź licencji powinien od wszystkich płatników zebrać informację o tych kwotach. Jeżeli zna przychód, sam może oszacować koszty.

Należy jednak uważać na to, z jakiego źródła jest osiągany przychód. Jeżeli będzie to umowa o dzieło z przeniesieniem praw autorskich bądź licencja, gdzie podmiot nie nalicza składek ZUS, kwotą kosztów będzie 50 proc. wartości osiągniętego przychodu. Jeżeli przychód autorski jest związany z umową o pracę, to od podstawy przychodu należy odliczyć potrącone składki ZUS. Podobnie jeżeli przychód autorski jest związany ze zleceniem.

Najbezpieczniejszą formą weryfikacji danych jest skumulowanie łącznych kosztów na podstawie uzyskanych zaświadczeń od płatników podatku. Twórca musi mieć świadomość, że za łączny limit kosztów, gdy ma wiele źródeł przychodów od różnych pracodawców, jest odpowiedzialny wyłącznie on. Wypłacający należności autorskie naliczają koszty do limitu 42 764 zł.

Gdy autor przeoczy, że nie powiadomił płatników i przekroczy granicę kosztów, powstanie zaległość podatkowa w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa. Niewątpliwie będzie musiał zapłacić zaległy podatek.

Urząd skarbowy ma też prawo dochodzić należnych odsetek za zwłokę, w szczególności gdy przekroczenie kosztów będzie znaczne i przypadnie w początkowych miesiącach roku kalendarzowego. Aby dostosować formularze PIT do stanu prawnego, trzeba posiłkować się rozporządzeniem ministra finansów z 6 sierpnia 2013 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (DzU z 2013 r., poz. 1054). Zamieszczone zmiany sankcjonują wprowadzenie limitu kosztów autorskich (np. PIT-11 poz. 53, 54, 55, 56).

Po przekroczeniu progu kosztów autorskich płatnicy nie naliczają już żadnych kosztów. Sytuacja ta dotyczy szczególnie należności wypłacanych na podstawie umów–zleceń czy o dzieło. Potwierdzają to interpretacje podatkowe, np. Izby Skarbowej w Warszawie z 26 marca 2013 r. (IPPB 2/415-18/13-2/MG) czy IS w Katowicach (IBPB II/1/415-548/13/MK).

Na podstawie dowodów poniesionych kosztów (faktur, rachunków) podatnik może w rozliczeniu rocznym zastosować koszty faktyczne. Dotyczy to tylko takiej sytuacji, gdy te łącznie udokumentowane przekraczają limit.

Ryzykowne przekwalifikowanie

Wielu twórców po przekroczeniu progu kosztów próbuje przekwalifikować swój stosunek prawny, np. w umowę o dzieło bez rozporządzania prawami autorskimi, aby zastosować 20-proc. koszty. Taka operacja dla płatnika jest i ryzykowna, i nieopłacalna. Przy obrocie prawami autorskimi zamawiający nabywa prawa do wykorzystywania ich na różnych polach.

Natomiast czysta umowa o dzieło, bez przeniesienia praw autorskich, przenosi jedynie własność egzemplarza utworu, bez możliwości jego późniejszego wykorzystania i eksploatacji. W razie kontroli może dojść do absurdalnego przekwalifikowania umowy o dzieło w umowę np. licencyjną, aby zakwestionować koszty, chociaż kontrolerzy zawsze dokonywali odwrotnej zamiany umowy, tj. odmawiali stosowania 50-proc. kosztów. Dla płatnika taka decyzja skończy się zapłatą zaległego podatku za autora wraz z odsetkami.

Niestaranne przepisy

Wprowadzając limit, ustawodawca postąpił jednak niechlujnie, gdyż nie zauważył sytuacji najczęstszych w obrocie prawnym. Chodzi o umowy rozporządzające (licencje, przeniesienia praw autorskich) łączone z umowami o dzieło.

Przy umowie o dzieło nie ma żadnych ograniczeń co do limitu kosztów, ale interpretacje organów skarbowych zabraniają stosowania 20-proc. kosztów po przekroczeniu limitu przewidzianego dla tych autorskich. W tych interpretacjach używają argumentu dotyczącego okoliczności źródła przychodu i stosowania do jednego źródła jednego rodzaju kosztów.

Skoro tak, to rozwiązaniem dla stron będzie rozdzielenie wartości umowy o dzieło od wartości przeniesienia praw majątkowych bądź licencji. Należy dokładnie przeliczyć, jaką cenę zamawiający zapłaci za umowę o dzieło, a jaką za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W tej sytuacji należy zawrzeć dwie umowy i z każdej z nich naliczać koszty – odpowiednio 20 proc. dla umowy o dzieło i 50 proc. dla przeniesienia autorskich praw majątkowych. Gdy zawrzemy jedną umowę i przekroczymy limit 42 764 zł, to nie zastosujemy 20-proc. kosztów dla umów cywilnoprawnych.

Trochę historii

Koszty autorskie pojawiły się z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ich istotą było zmniejszenie obciążeń fiskalnych twórcy, który tworząc utwór, przez wiele miesięcy nie otrzymuje wynagrodzenia i nie ma żadnej pewności, że sprzeda wytworzone dzieło.

Odpowiednią ryczałtową rekompensatą dla wydatków poniesionych w takiej sytuacji miało być opodatkowanie tylko połowy otrzymanego przychodu. W praktyce dotyczy to częstych sytuacji, gdy mimo wielomiesięcznej pracy dochody uzyskiwane z licencji czy przeniesienia praw autorskich są małe, a nakłady pracy wysokie.

Największą grupą, gdzie masowo stosuje się koszty autorskie, są nauczyciele akademiccy, dziennikarze, naukowcy przekazujący wyniki badań naukowych do przemysłu. Koszty te funkcjonują też w umowach wydawniczych między autorami a wydawnictwem, w przemyśle fonograficznym. Są też istotnym elementem w wynagradzaniu informatyków programistów.

Przykład 1

Do 31 sierpnia 2013 r. Jerzy Kowalski zarobił z tytułu licencji 70 tys. zł. Koszty naliczone przy wypłacie za licencję wyniosły 35 tys. zł. Pan Jerzy ma propozycję umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych.

W tej sytuacji musi powiadomić zamawiającego, że przy wypłacie honorarium może zastosować koszty do wysokości 7764 zł (42 764 zł – 35 000 zł = 7764 zł).

Przykład 2

Pan Jan jest profesorem prawa i znanym komentatorem kodeksu cywilnego. Właśnie podpisał ze znanym wydawnictwem prawniczym umowę o dzieło na wydanie komentarza do przepisów z przeniesieniem autorskich praw majątkowych. Honorarium oszacowano na 120 tys. zł. Wypłacając je, oficyna może naliczyć koszty do 42 764 zł (kwota przychodu 85 528 zł). Od reszty naliczana jest zaliczka na podatek w wysokości 18 proc. uzyskanego przychodu.

W tej sytuacji strony postanowiły zrewidować umowę. Za napisanie komentarza pan Jan zażądał 40 tys. zł i na ten rodzaj pracy zawarł umowę o dzieło. Renegocjując umowę, ustalono, że z przeniesienia autorskich praw majątkowych na wydawcę autor otrzyma ryczałtowo 20 zł od egzemplarza książki z planowanego nakładu, który wynosi 4 tys. egzemplarzy.

Wartość z przeniesienia autorskich praw majątkowych to 80 tys. zł. W tej sytuacji zostaną naliczone koszty 40 000 zł (autorskie) + 8000 zł (z umowy o dzieło), łącznie 48 000 zł. To więcej o 5236 zł, niż gdyby poprzestano na kosztach autorskich. Zaliczka na podatek będzie mniejsza o 942 zł i tyle autor dostanie więcej przy rozdzieleniu umowy o dzieło od tej o przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Przykład 3

Do września 2013 r. pan Jarosław zarobił brutto 98 tys. zł na umowę o pracę. Przy wypłacie wynagrodzenia stosowane są 50-proc. koszty uzyskania przychodów. W umowie o pracę ustalono, że koszty autorskie przysługują do 80 proc. wynagrodzenia.

Pan Jarosław ma propozycję wykonania umowy o dzieło z przeniesieniem autorskich praw majątkowych, gdzie kwota umowy opiewa na 20 tys. zł. Zwrócił się do zakładu pracy z prośbą o zaświadczenie, a ten wykazał następujące pozycje:

1. Kwota brutto 98 000 zł

2. Składki na ubezpieczenie społeczne 13 435,80 zł

3. Podstawa naliczenia kosztów autorskich 84 564,20 zł x 80 proc. (część autorska wynagrodzenia) = 67 651,36 zł

4. Naliczone koszty autorskie z tytułu umowy o pracę 33 825,68 zł (67 651,36 zł x 50 proc. kosztów autorskich)

Pan Jarosław może jeszcze zastosować koszty w wysokości 8938,32 zł (42 764 zł – 33 825,68 zł).