Ceny podobnych usług, świadczonych przez warsztaty samochodowe w obrębie jednego miasta, znacznie się różnią i nie mogą być podstawą szacowania.
W marcu 2010 r. organ podatkowy określił przedsiębiorcy zobowiązanie w podatku za 2007 r. w miejsce zadeklarowanej straty. W 2007 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą polegającą na obsłudze i naprawie pojazdów mechanicznych oraz sprzedaży części i akcesoriów samochodowych.
Zakupu 90 proc. części dokonywał w filiach kontrahenta prowadzonych przez spółkę cywilną. W firmie kontrahenta biznesmen posiadał numer klienta, na który udzielany był rabat. Okazało się, że obok zakupów na faktury z należącym do przedsiębiorcy numerem NIP i przyznanym mu numerem klienta, dokonano zakupów na paragon o wartości ponad 50 tys. zł.
Fiskus uznał, że podatnik kupił części samochodowe na paragon, nie wykazując przy tym uzyskanego z tego tytułu obrotu. Części zakupionych na paragony nie uwzględnił również w remanencie końcowym z 31 grudnia 2007 r.
Organ drugiej instancji nieco zmienił rozstrzygnięcie. Nie miał wątpliwości, że w kontrolowanym okresie podatnik dokonywał pozaewidencyjnych zakupów i sprzedaży części samochodowych, co przesądza o nierzetelności prowadzonej przez niego ewidencji VAT. Jednak za sporną uznał kwestię ustalenia ich wielkości. Ostatecznie stwierdził, że prowadzona przez przedsiębiorcę podatkowa księga przychodów i rozchodów nie odzwierciedla stanu rzeczywistego. Oszacował podstawę opodatkowania metodą ustalenia wartości usługi w oparciu o koszt zakupu części.
W skardze do sądu administracyjnego podatnik kwestionował metodę szacowania. Jego zdaniem określenie podstawy opodatkowania w ten sposób w żadnej mierze nie odpowiada realiom rynkowym.
WSA w Białymstoku nie uwzględnił tych argumentów. Niekorzystne dla podatnika rozstrzygnięcie potwierdził też Naczelny Sąd Administracyjny. Nie zgodził się, że w spornej sprawie należało zastosować metodę porównawczą zewnętrzną. Jak zauważył NSA, ceny podobnych usług, świadczonych przez warsztaty samochodowe w obrębie jednego miasta, znacznie się różnią. Są one zależne m.in. od położenia, konkurencji, godzin otwarcia, wyposażenia, autoryzacji, liczby zatrudnionych pracowników, kosztów zakupu materiałów, renomy i okresu prowadzenia działalności.
Ponadto, jak wskazał NSA, ryzyko związane z błędnym prowadzeniem ksiąg podatkowych i koniecznością oszacowania podstawy opodatkowania obciąża podatnika. Z samej istoty oszacowania wynika bowiem, że przyjęte dane są jedynie zbliżone do rzeczywistych. To podatnik ponosi negatywne konsekwencje zaniedbań w ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych. Kwestionując wysokość faktycznie osiągniętych przychodów, to podatnik, a nie organ podatkowy, ma obowiązek wskazania środków dowodowych pozwalających na ich ustalenie.
Wyrok NSA z 4 lipca 2013 r. (II FSK 2067/11).
Tomasz Jędrejko adwokat, wspólnik w kancelarii prawnej NWS Adwokaci
Komentuje Tomasz Jędrejko, adwokat, wspólnik w kancelarii prawnej NWS Adwokaci
Wyrok co do zasady zasługuje na aprobatę. Zgodnie z art. 23 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.), gdy księgi podatkowe nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, należy ją oszacować. W niniejszej sprawie było to uzasadnione, gdyż księgi podatkowe były nierzetelne. Podatnik tego nie kwestionował, a podważał tylko zastosowaną metodę oszacowania.
W art. 23 o.p. przewidziano sześć podstawowych metod oszacowania, tj. porównawczą wewnętrzną i zewnętrzną, remanentową, produkcyjną, kosztową i udziału dochodu w obrocie. Organ podatkowy powinien zastosować jedną z tych metod. Tylko w szczególnie uzasadnionych przypadkach, jeśli nie ma możliwości określenia za ich pomocą podstawy opodatkowania zbliżonej do rzeczywistej, może przyjąć inną metodę. W każdym przypadku organ ma obowiązek wyczerpującego uzasadnienia wyboru konkretnej metody, zwłaszcza gdy jest to metoda inna niż podstawowa.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że warunek uzasadnienia wyboru metody oszacowania został spełniony, a postępowanie dowodowe było wnikliwe. Wątpliwości może budzić stosowanie metody wypracowanej przez organy. Z wyroku wynika bowiem, że były trudności z przyporządkowaniem poszczególnych kwot do określonych lat, co mogło mieć wpływ na przyjęty wskaźnik obrotu.
Można się natomiast zgodzić, że metoda porównawcza zewnętrzna, której zastosowania żądał podatnik, niosłaby ryzyko błędu ze względu na duże zróżnicowanie cen usług w branży podatnika (cena zależy od wielu czynników) i w efekcie trudno uzyskać dane miarodajne dla zastosowania tej metody. Na uwagę zasługuje podkreślenie przez NSA, że podatnika obciąża ryzyko związane z błędnym prowadzeniem ksiąg, co w konsekwencji powoduje konieczność oszacowania podstawy opodatkowania, które ze swej istoty prowadzi do ustalenia danych jedynie przybliżonych.
