Ocena, czy konsekwencje uchwały siedmiu sędziów NSA z 24 czerwca br. (I FPS 1/13) będą korzystne czy też niekorzystne dla gmin, uzależniona jest od weryfikacji określonych stanów faktycznych i zbadania rozliczeń poszczególnych gmin. Nie ulega jednak wątpliwości, że służby księgowe gmin oraz ich jednostek budżetowych postawione zostały przed dużym dylematem – czy dotychczas prowadzone rozliczenia podatkowe należy korygować oraz jak powinien wyglądać ich prawidłowy schemat.

Zaczęło się od pytania o NIP

Spór przed NSA miał źródło we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego. Podatnik zadał pytanie: „Czy jedynym prawidłowym sposobem zarejestrowania gminy i jej jednostek budżetowych dla celów VAT jest rejestracja pod jednym numerem NIP i posługiwanie się jednym numerem NIP nadanym gminie?".

Wnioskodawca wskazał, że swoje zadania ustawowe wykonuje, korzystając z kilkuset jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, w tym szkół, domów kultury, powiatowych służb, inspekcji i straży. Zgłoszona wątpliwość dotyczyła statusu jednostek budżetowych dla celów VAT.

Definicja podatnika VAT, wskazana w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, kładzie nacisk na przesłankę samodzielności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, dotychczasowa praktyka organów podatkowych akceptowała dwa tryby rejestrowania podatników dla celów VAT, uwzględniając wewnętrzną organizację gminy i ustalony stopień samodzielności jej jednostek budżetowych. W zależności od konkretnych okoliczności możliwe było stwierdzenie, że:

- tylko gmina jest podatnikiem, lub

- zarówno gminy, jak i jednostki budżetowe spełniają definicję podatników VAT.

Organizacja bez znaczenia

Natomiast zdaniem wnioskodawcy, wskazana praktyka nie była prawidłowa. Wewnętrzna organizacja gminy nie zmienia bowiem oceny, że jednostki budżetowe nie spełniają kryterium samodzielności prowadzonej działalności. Jedynym właściwym rozwiązaniem powinno więc być traktowanie gminy oraz jej jednostek budżetowych jako jednego podatnika VAT.

Brak zgody

Ani minister finansów, ani Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu nie przyjął argumentacji gminy. Uznał, że jednostka samorządu, wykonując zadania własne gminy, prowadzi samodzielną działalność gospodarczą i ma podmiotowość podatkową odrębną od gminy.

Spór trafił do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uznał, że jego istota jest zagadnieniem budzącym poważne wątpliwości, i przedstawił je do rozstrzygnięcia sądowi w składzie siedmiu sędziów.

Rozstrzygnięcie

W wydanej uchwale (I FPS 1/13) NSA uznał, że gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami VAT. Naturalnie, pełna argumentacja sądu będzie znana po opublikowaniu pisemnego uzasadnienia uchwały. Niemniej, uzasadnienie ustne wskazuje, że NSA zasadniczo podzielił stanowisko gminy. Wskazał, że uznanie danego podmiotu za podatnika VAT wymaga weryfikacji, czy spełnione są przesłanki samodzielności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

NSA zwrócił również uwagę, że jednostki budżetowe nie posiadają własnego majątku, lecz dysponują przekazaną im w zarząd częścią majątku gminy. Nie dysponują również realizowanymi przez siebie dochodami. Nie ponoszą ryzyka wykonywanych transakcji, przez co działalność ta nie powinna być traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu VAT. W konsekwencji nie jest działalnością podatnika VAT. Status podatnika VAT w zakresie czynności opodatkowanych, wykonywanych przez jednostki budżetowe, przysługuje natomiast gminie.

Warto zwrócić uwagę, że kwestia stwierdzenia podmiotowości dla celów VAT jest podstawową w zakresie oceny dalszych skutków prowadzonej działalności, a jednocześnie w wielu przypadkach stanowi istotny problem. Trudność ta wynika z tego, że definicja podatnika VAT posługuje się niejednoznacznym kryterium „samodzielności".

Liczne orzeczenia, zarówno polskich sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie usunęły wątpliwości związanych z tą definicją. W postępowaniu przed NSA zwracał na to uwagę minister finansów, wnioskując o przedstawienie spornej kwestii rozstrzygnięciu Trybunału. NSA uznał jednak, że w tej sytuacji nie ma takiej konieczności.

Cały system do poprawy

Powstaje pytanie, co wskazana uchwała oznacza dla gmin oraz podmiotów, z pomocą których gmina realizuje swoje zadania. NSA zastrzegł, że wydana uchwała dotyczy tylko i wyłącznie samorządowych jednostek budżetowych. Tez przedstawionych w orzeczeniu nie można więc rozciągać na wszystkie jednostki budżetowe. Nie odnoszą się one również do zakładów budżetowych. Przyjęcie, że jednostka budżetowa nie jest podatnikiem VAT, oznacza, że nie jest uprawniona do wystawiania w swoim imieniu faktur, rozliczania podatku, składania deklaracji podatkowych etc. Obowiązki te są obowiązkami gminy.

Jednocześnie, faktury zakupu otrzymywane dotychczas przez jednostki budżetowe również należy uznać za wystawione błędnie. Cały system obliczania np. struktury sprzedaży w gminach oraz w ich jednostkach budżetowych będzie musiał być zmodyfikowany. Z praktycznego punktu widzenia zmiana ta może stanowić radykalne zwiększenie zakresu pracy służb księgowych gminy. Ocena, czy będzie to zmiana korzystna ekonomicznie, czy też wręcz przeciwnie, wymaga weryfikacji konkretnych przypadków.

Komentuje Wojciech Kotowski, doradca podatkowy w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Zmiany w trybie rewolucyjnym

Uchwała NSA dotyczyła przepisów oraz praktyki funkcjonującej od lat. Powstaje więc pytanie o konieczność korekty rozliczeń przeszłych. Osoby odpowiedzialne za rozliczenia podatkowe w gminach nie bez kozery mogą zaś obawiać się konsekwencji karnoskarbowych pominięcia w rozliczeniach podatkowych gminy działalności realizowanej przez jednostki budżetowe.

Z pewnością bardzo istotne będzie w tym momencie stanowisko ministra finansów. Jednostki budżetowe miały przesłanki, aby twierdzić, że są podatnikami VAT, biorąc pod uwagę dotychczasową praktykę organów podatkowych. Również obowiązujące przepisy prawa przewidują m.in. zwolnienie z VAT usług świadczonych pomiędzy m.in. jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Przepisy prawa wyraźnie więc sugerują, że jednostki budżetowe są podatnikiem VAT, chociaż, jak zastrzegł NSA, mogą one dotyczyć innych jednostek budżetowych, niż jednostki gminy.

Wskazana uchwała NSA stawia gminy przed koniecznością wdrożenia nowych zasad rozliczeń podatkowych w VAT w trybie wręcz rewolucyjnym, bez zapowiedzi i odpowiedniego marginesu czasu. Można więc spodziewać się, że zastosowanie jej w praktyce może być okupione znacznym nakładem pracy i kosztów po stronie gmin.