Nabycie akcji przez spółkę zagraniczną nie wywołuje skutków w CIT

Tak orzekł WSA 21 listopada 2012 r. (III SA/Wa 740/12, III SA/Wa 739/12).

Spółka cypryjska planuje zainwestować w akcje spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), która jest zarejestrowana i prowadzi działalność gospodarczą w Polsce. Zwróciła się z pytaniem, czy zakup akcji polskiej SKA spowoduje powstanie zakładu spółki cypryjskiej na terytorium Polski i czy w związku z tym po jej stronie powstaje obowiązek podatkowy w CIT. Zdaniem spółki nabycie akcji nie powoduje powstania zakładu. Nie prowadzi ona bowiem działalności gospodarczej w Polsce, a posiada jedynie akcje polskiego podmiotu.

Spółka powołała się na umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Cyprem, która definiuje zakład jako stałą placówkę, przez którą prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Jego zdaniem, skoro spółka jako akcjonariusz polskiej SKA uzyskuje dochody podlegające opodatkowaniu CIT w państwie, w którym SKA ma siedzibę, to nie sposób uznać, iż posiadanie akcji SKA przez spółkę nie konstytuuje powstania zakładu.

Organ wskazał, że jeśli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to jej wspólnik posiada w tym państwie zakład i podlega w nim opodatkowaniu od osiągniętych poprzez zakład zysków.

WSA uchylił tę interpretację, przyznając rację podatnikowi, że samo nabycie akcji polskiej SKA nie może być utożsamiane z prowadzeniem działalności w postaci zakładu. Spółka stała się jedynie akcjonariuszem SKA. Sąd wskazał, że nabycie akcji SKA nie jest równoznaczne z prowadzeniem działalności gospodarczej, więc nie można uznać, że nabywca akcji prowadzi zakład na terenie Polski. W związku z tym nie jest on zobowiązany do płacenia CIT.

—Angelika Mieciek współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentuje Jarosław Łukasik, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe (biuro w Warszawie)

Zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami SKA nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast jej wspólnicy. Jeżeli wspólnikiem SKA jest osoba zagraniczna (nierezydent), to należy ustalić, w którym kraju powinien być opodatkowany jego dochód z udziału w tej spółce.

Zgodnie z ogólną zasadą dochody nierezydentów uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce są opodatkowane za granicą (w państwie rezydencji) jako zyski przedsiębiorstwa. Od tej zasady istnieje jednak istotny wyjątek. Jeżeli bowiem działalność ta prowadzi do powstania w Polsce tzw. zakładu, to zyski przedsiębiorstwa będą podlegały opodatkowaniu w Polsce w takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W świetle umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, „zakład" oznacza zaś stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki, co potwierdza również minister finansów (np. w postanowieniu PB4-6/SR-033-096-64-180/06 z 12 kwietnia 2006 r.).

Wątpliwości interpretacyjne budzi natomiast okoliczność, czy samo posiadanie udziału spółki osobowej (w tym akcji SKA) można uznać za prowadzenie działalności „przedsiębiorstwa".

W komentowanej sprawie kluczowa dla rozstrzygnięcia tej kwestii okazała się analiza pozycji prawnej akcjonariusza SKA. Skoro bowiem akcjonariusz, w przeciwieństwie do komplementariusza, nie prowadzi spraw spółki, to tym samym nie wykonuje działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Taką wykładnię na gruncie polskich podatków dochodowych usankcjonowała również głośna uchwała siedmiu sędziów NSA z 16 stycznia 2012 r. (II FPS 1/11).

Konsekwencją takiego podejścia w sprawach z zakresu podatków międzynarodowych jest brak opodatkowania dochodu akcjonariusza w Polsce z uwagi na brak zakładu. Taki też pogląd zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z 15 marca 2011 r. (III SA/Wa 1637/10), uznając, że spółka cypryjska, która posiada akcje w polskiej SKA, nie ma zakładu w Polsce. Wobec tego osiągane przez akcjonariusza zyski z SKA, w świetle art. 7 ust. 1 umowy polsko-cypryjskiej, podlegają opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze.

Należy zauważyć, że takie stanowisko sądu, choć korzystne dla podatników, jest sprzeczne ze stanowiskiem prezentowanym dotychczas przez doktrynę międzynarodowego prawa podatkowego, a także przez Komitet podatkowy OECD. Powszechnie przyjmuje się bowiem, że jeżeli spółka osobowa jest transparentna, to udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika i tym samym stanowi zakład w znaczeniu art. 7 Modelowej Konwencji OECD. Takie stanowisko zajął również WSA w Poznaniu w wyroku z 8 sierpnia 2012 r. (I SA/Po 474/12).

Mając jednak na uwadze specyficzny charakter SKA, która zazwyczaj stanowi sposób zorganizowania inwestycji kapitałowych akcjonariusza, a nie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, powyższe podejście może się wydawać zbyt daleko idące. W tym drugim ujęciu powstanie zakładu odbywa się bowiem niejako automatycznie i wynika z samego faktu posiadania udziału w spółce osobowej. Dlatego w trwającej obecnie dyskusji nad projektem zmian w komentarzu do Modelowej Konwencji OECD pojawiają się głosy, które podobnie jak omawiane orzeczenie opowiadają się przeciwko dotychczasowej praktyce.

Spory w tym zakresie z pewnością znajdą swój finał przed NSA. Podtrzymanie wykładni zaprezentowanej w komentowanym orzeczeniu potwierdziłoby możliwość zmniejszenia obciążeń podatkowych w Polsce w strukturach opartych na SKA, stanowiąc tym samym istotny element planowania podatkowego.