Jak rozliczać VAT od kart Multisport

Tak orzekł NSA w wyroku z 1 października (I FSK 1895/11).

Podatnik nabywa na rzecz swoich pracowników karty Multisport, uprawniające do korzystania z określonych obiektów sportowych. Karty te nie są dostępne na rynku detalicznym, a wartość ich zakupu jest potrącana z pensji pracowników. Spółka zwróciła się do ministra finansów z pytaniem, czy może stosować uproszczoną formę rozliczenia VAT określoną w art. 79 lit c Dyrektywy 112.

W wydanej interpretacji organ stwierdził, że faktury VAT były wystawiane na podatnika. Należy więc przyjąć, że działał on we własnym imieniu.

Analogiczne stanowisko zajął sąd administracyjny. Spółka nie zgodziła się z taką wykładnią przepisu Dyrektywy i zdecydowała się wnieść skargę do NSA. Zaznaczyła, że wystawiona na nią faktura nie przesądza jeszcze o tym, że działała we własnym imieniu. Z kolei na to, że był tylko pośrednikiem wskazuje fakt, że nie odliczała podatku naliczonego od transakcji. Ponadto spółka podkreśliła, że w interpretacji art. 79 Dyrektywy 112 trzeba stosować nie tylko wykładnię gramatyczną, ale również celowościową.

W ocenie podatnika przepis ten służy uproszczeniu systemu rozliczeń VAT, w sytuacji gdy świadczone usługi nie mają na celu osiągnięcia zysku, ale ich dostarczenie docelowym beneficjentom. Zdaniem spółki, zawężając stosowanie przepisu, tak jak czyni to organ podatkowy i sąd I instancji, można by doprowadzić do tego, że podatnicy w ogóle by nie mogli z niego korzystać.

NSA oddalił skargę i zaznaczył, że sam podatnik w interpretacji wyjaśnił, że odsprzedawane przez niego usługi nie są dostępne na rynku detalicznym. Spółka nie działała więc w imieniu swoich pracowników, gdyż bez jej udziału transakcja nie mogłaby zostać zrealizowana.

—Mikołaj Paja współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentuje Katarzyna Wróblewska, doradca podatkowy, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe (biuro w Warszawie)

W omawianym wyroku spór z organami sprowadzał się do interpretacji art. 79 lit. c Dyrektywy 112, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługodawcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługodawcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Dodatkowymi warunkami wyłączenia tych kwot z podstawy opodatkowania jest konieczność przedstawienia przez podatnika dowodu na rzeczywistą kwotę kosztów oraz nieodliczanie VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Zgodnie z tym przepisem, aby otrzymana przez podatnika kwota stanowiła zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek klienta, nie może ona stanowić ani należności ani kosztów dodatkowych. Mowa w nim więc o konstrukcji agenta płatniczego.

W polskiej ustawie o VAT nie ma bezpośredniego odpowiednika komentowanego przepisu Dyrektywy. Ponieważ przepis unijny ma charakter bezwzględnie obowiązujący i wystarczająco precyzyjny, podatnicy mogą się powołać bezpośrednio na regulację unijną. W praktyce często stosowane są takie konstrukcje regulowania płatności, które umożliwiają dokonanie wyłączania z podstawy opodatkowania wydatków ponoszonych przez podatnika w imieniu i na rzecz klienta. Dostawca lub usługodawca wystawia w takim przypadku fakturę nie na podatnika, który reguluje należność, tylko bezpośrednio na podmiot, w imieniu i na rzecz którego działa podatnik.

Przykładem zwrotu wydatków, które podlegają wyłączeniu z podstawy opodatkowania na podstawie art. 79 lit. c Dyrektywy jest opłata rejestracyjna z tytułu pierwszej rejestracji dokonywana przez dealera samochodowego w imieniu i na rzecz klienta. Stanowisko takie zajął TSUE w sprawie C-98/05 De Danske Bilimportører. Trybunał podkreślił odrębność i brak bezpośredniego związku pomiędzy zdarzeniami powodującymi obowiązek zapłaty VAT, czyli dostawy samochodu oraz pierwszej opłaty rejestracyjnej.

Z odmienną sytuacją mamy do czynienia gdy, tak jak w omawianym wyroku, podatnik działa co prawda na rzecz innego podmiotu, ale we własnym imieniu. Jego pośrednictwo jest konieczne do zakupu usługi przez faktycznego beneficjenta usługi, czyli przez ostatecznego odbiorcę. Jak wynika bowiem ze stanu faktycznego komentowanego orzeczenia, docelowy odbiorca usługi, czyli w tym przypadku pracownik, nie ma możliwości nabycia karty bez pośredniczącej roli podatnika. Sąd nie uznał za przekonujący argumentu, że podatnik nie działa z celem osiągnięcia zysku z tej transakcji.

W tej sprawie zastosowanie mają przepisy regulujące refakturowanie usług, które ustawodawca doprecyzował nowelizacją obowiązującą od 1 kwietnia 2011 r., dodając art. 8 ust. 2a w ustawie o VAT. Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik działający we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W związku z tym prawidłowo faktury wystawiane były na spółkę, a nie na poszczególnych pracowników. Jednocześnie, podatnik nie miał prawa do przenoszenia tych kosztów na pracowników za pomocą noty księgowej.

Warto zaznaczyć, że do polskiej ustawy o VAT art. 79 lit. c Dyrektywy zostanie wprowadzony nowelizacją, która ma wejść w życie od 1 stycznia 2013 r.