Refakturowanie usług - jak określić moment wykonania usługi transportowej

Tak uznała Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 16 sierpnia 2012 r. (IPTPP2/443- -393/12-5/KW).

Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT, nabywa różnego rodzaju usługi, w tym m.in. usługi transportowe. W sytuacji gdy korzystającym z zakupionych usług transportowych jest podmiot trzeci, spółka obciąża kosztami tych usług rzeczywistego odbiorcę, w drodze wystawienia refaktury.

Refakturowanie następuje dopiero po wykonaniu usług i wystawieniu faktury na spółkę, gdy znany jest zakres i koszt usługi oraz po zweryfikowaniu zakresu usług, które dotyczą podmiotu trzeciego.

Spółka zwróciła się do Izby Skarbowej w Łodzi z pytaniem dotyczącym prawidłowego określenia:

- momentu powstania obowiązku podatkowego – w odniesieniu do refakturowanych usług transportowych, świadczonych na terytorium kraju oraz

- momentu wykazania w deklaracji VAT refakturowanych usług transportowych, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju.

Ponadto, spółka wniosła o potwierdzenie, że wykonanie refakturowanej usługi transportowej następuje dopiero w momencie wystawienia refaktury.

Izby nie zgodziła się z tym stanowiskiem i wskazała m.in., że w przypadku refakturowania usług transportowych, dla których miejscem świadczenia jest terytorium kraju, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług.

W przypadku natomiast refakturowania na rzecz podatników usług transportowych, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju, moment wykazania tych usług powinien być określony według przepisów określających obowiązek podatkowy w imporcie usług. Jednakże, w ocenie organu podatkowego, wykonanie refakturowanej usługi transportowej następuje w dniu, w którym ta usługa faktycznie się zakończyła, a nie w dniu wystawienia refaktury.

Komentuje Marzena Gubała starsza konsultantka w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Problem refakturowania usług w kontekście prawidłowego ustalenia momentu wykonania takich usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego budził wątpliwości już na gruncie ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Nowa ustawa o VAT również nie rozwiązała tych wątpliwości. Zasadniczo bowiem do kwietnia 2011 r. brak było jakichkolwiek przepisów regulujących tę kwestię.

Z punktu widzenia podatników, najbardziej praktycznym rozwiązaniem byłoby przyjęcie, że wykonanie refakturowanej usługi następuje dopiero z chwilą wystawienia refaktury. Co do zasady bowiem, faktura za usługi będące przed- miotem refakturowania wpływa do nabywcy jakiś czas po wykonaniu usługi. Ponadto, na- bywca może mieć problem z ustaleniem, kiedy usługa została wykonana (np. kiedy faktycznie nastąpiło zakończenie transportu towarów). Niejednokrotnie również nabywca usług oraz ich faktyczny beneficjent podejmują decyzję w sprawie obciążenia tego beneficjenta kosztami nabycia usługi już po jej wykonaniu.

Przyjęcie stanowiska prezentowanego przez izbę oznaczałoby w wielu przypadkach konieczność dokonywania korekt deklaracji VAT za okresy przeszłe. W sytuacji gdy refakturowanie dotyczyłoby usług opodatkowanych w kraju, taka korekta niejednokrotnie prowadziłaby do powstania zaległości podatkowej w VAT i konieczności zapłaty odsetek przez podatnika.

Wydawać by się mogło, że wątpliwy temat odnośnie do określenia momentu wykonania refakturowanych usług stał się nieaktualny z dniem 1 kwietnia 2011 r., tj. z chwilą wejścia w życie przepisu, zgodnie z którym, jeżeli podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył tę usługę. Wynika z niego, że obciążenie kosztami nabycia usług, których beneficjentem jest inny podmiot niż ich nabywca, stanowi zwykłą sprzedaż.

Sprzedaż ta musi być w każdym przypadku poprzedzona nabyciem, które jest odrębną transakcją i nie powinna stanowić wyznacznika dla określenia momentu wykonania usługi przez odsprzedającego. Istnieją zatem argumenty, aby twierdzić, że momentem wykonania refakturowanej usługi transportowej nie jest faktyczny moment zakończenia transportu, lecz data wystawienia faktury.

Warto również zwrócić uwagę, że rozstrzygając na wniosek podatnika o momencie wyko- nania usługi dla celów podatku dochodowego ta sama izba uznała, że w przypadku refaktu- rowania mamy do czynienia z wykonaniem przez refakturującego usługi innej, niż usługa, której refakturowanie dotyczy.

Komentowana interpretacja budzi zatem istotne wątpliwości, zarówno z punktu widzenia prawidłowości dokonanej przez izbę wykładni przepisów ustawy, jak również w świetle odmiennych rozstrzygnięć organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, jakie zapadały w podobnych (a nawet analogicznych) sprawach.

Powiązanie momentu wykonania refakturowanej usługi transportowej z momentem faktycznego zakończenia transportu, w kontekście planowanych zmian w ustawie o VAT, może skutkować jeszcze większą liczbą dokonywanych przez podatników korekt deklaracji. Zgodnie bowiem z projektem nowelizacji ustawy o VAT, moment powstania obowiązku podatkowego dla usług opodatkowanych w Polsce będzie wyznaczany według daty wykonania usługi. Zasada ta ma być również stosowana do usług transportowych.