Kara umowna z tytułu opóźnienia może być kosztem podatkowym

Zgodnie z art. 483 § 1 kodeksu cywilnego można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Kara umowna jest zatem formą sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w następstwie niewłaściwego wykonania umowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, który wyszczególnia wydatki nieuznawane za koszty.

W art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że nie są kosztem uzyskania przychodu kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zamknięty katalog

Warto podkreślić, że art. 16 ust. 1 pkt 22 enumeratywnie wymienia, kiedy kary umowne oraz odszkodowania nie są uznawane za koszt uzyskania przychodu. A contrario kary umowne i odszkodowania niewymienione w tym artykule nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych. Podobnie zinterpretowała analizowany przepis Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 29 lutego 2012 r. (IPTPB3/423-307/11-2/GG).

Podkreśliła, że wymienione w jego treści kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

A zatem kary umowne z tytułu opóźnienia, jako niewymienione przez ustawodawcę w analizowanym przepisie, nie są wydatkiem wyłączonym z kosztów uzyskania przychodów. Potwierdza to Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 23 lutego 2012 r. (IPTPB3/423-296/11-2/KJ), wskazując, że:

„W przedmiotowej sprawie kara umowna z tytułu opóźnienia w wykonaniu robót budowlanych nie mieści się we wskazanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do tej kary, wskazać należy, że niewymienienie jej w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy”.

Ważna jest należyta staranność

Jednakże aby kara umowna z tytułu opóźnienia mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, musi ona spełniać podstawowe warunki, wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów (tj. poniesienie kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

W podobnym duchu wypowiedziała się Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 31 marca 2009 r. (IPPB3/423-18/09-4/GJ).

Ponadto nałożone kary umowne – aby mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów – nie mogą wynikać z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania samego podatnika. Istotne jest zatem, aby działania podatnika można było uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad należytej staranności. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach: Izby Skarbowej w Łodzi z 29 lutego 2012 r. (IPTPB3/423-307/11-2/GG) i Izby Skarbowej w Warszawie z 3 stycznia 2012 r. (IPPB3/423-938/11-2/GJ).

Konkludując, kary umowne z tytułu opóźnienia nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, jednak nie oznacza to, że automatycznie mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.