Strata z niezamortyzowanej inwestycji daje koszty w CIT

Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w sprawie rozliczania strat związanych z niedokończoną amortyzacją inwestycji w obcym środku trwałym. Sąd potwierdził korzystne dla podatników stanowisko, że możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów straty odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym (sygn. akt II FPS 2/12).

Siedmioosobowy skład NSA nie zgodził się z poglądem fiskusa, że pojęcie strat, które mogą być kosztem uzyskania przychodów dotyczy tylko tych, które powstały z przyczyn niezależnych od podatnika. Przyczyn tych strat może być znacznie więcej. Dlatego w ocenie NSA stosowanie zawężającej wykładni opartej na definicji słownikowej jest nieuprawnione. Oczywiście poszerzony skład podkreślił, że do skutecznego zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów musi istnieć jego związek z przychodem. W tym sensie likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym takiego bezpośredniego związku mieć nie będzie. Niemniej jednak NSA powołał się na szerszy kontekst i zwrócił uwagę na gospodarczy sens decyzji o zmianie miejsca prowadzenia działalności. Likwidacja działalności w miejscu, które przestało generować zysk z ekonomicznego punktu widzenia jest korzystne dla podatnika. I taka właśnie wykładnia gospodarcza przemawia zdaniem NSA za zaliczeniem spornej straty do kosztów podatkowych.

Nieopłacalny najem

Uchwała jest odpowiedzią na pytanie prawne w konkretnej sprawie, w której kanwą była interpretacja podatkowa. O jej wydanie wystąpiła spółki, która jako ogólnopolski kolporter prasy prowadzi kioski oraz saloniki prasowe na terenie całego kraju. Część kiosków i saloników prasowych stanowi odrębne, wolnostojące punkty sprzedaży, a część usytuowana jest w centrach handlowych, w budynkach użyteczności publicznej, na dworcach PKP, PKS, portach lotniczych etc. W tym drugim przypadku spółka jest najemcą użytkowanych pomieszczeń.

W wielu przypadkach podatniczka musi zainwestować w wynajmowane pomieszczenia, żeby dostosować je do swoich potrzeb i standardów. Zdarza się jednak, że dana lokalizacja nie spełnia zakładanych celów i generuje straty. Wówczas spółka stara się zakończyć najem w tym miejscu. W większości przypadków umowy nie przewidują możliwości zwrotu przez wynajmującego wydatków poniesionych na ulepszenie przedmiotowych obiektów, ani też zwrotu wyposażenia. Wyposażenie jest bowiem przystosowane do danego wynajmowanego pomieszczenia, tzn. jest ono wykonywane pod konkretne wnętrze. Choć można je częściowo zdemontować, to po takim demontażu uzyskane elementy nie nadają się do ponownego wykorzystania, bądź ich przystosowanie do nowego miejsca jest dla  finansowo nieopłacalne.

Co ze stratą?

W związku z tym podatniczka zapytała czy jej kosztem może być strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcy środek trwały? Jej zdaniem tak. Analiza art. 15 i art. 16 ustawy o CIT pozwala bowiem przyjąć, że straty powstałe w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych z innych przyczyn niż zmiana rodzaju działalności (czyli np. z powodu rozwiązania umowy najmu przed terminem na jaki została zawarta), skutkuje uznaniem straty związanej z likwidacją środka trwałego za koszt uzyskania przychodów. Zwłaszcza w sytuacji, gdy rozwiązanie umów najmu pomieszczeń podyktowane jest względami ekonomicznej racjonalności.

Fiskus nie zgodził się z taką interpretacją. W jego ocenie strata może stanowić koszt uzyskania przychodów tylko w przypadku, gdy ma charakter niezależny od podatnika, gdy nie mógł on jej uniknąć. W przypadku rozwiązania umowy przed zakończeniem amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym w rezultacie świadomej decyzji podatnika nie można mówić o poniesionej stracie, gdyż w żadnej mierze nie jest to zdarzenie mimowolne.

Istotne realia

Wyrok sądu I instancji okazał się korzystny dla spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że dla rozliczenia straty istotna jest przyczyna likwidacji składnika majątku w następstwie której ona powstała. Tylko bowiem w przypadku likwidacji spowodowanej utratą przydatności gospodarczej danego składnika na skutek zmiany rodzaju działalności, strata poniesiona - w wyniku tej likwidacji - nie stanowi kosztu podatkowego. Kosztem takim będzie natomiast strata związana z likwidacją środka trwałego, który utracił przydatność gospodarczą z innych przyczyn niż wskazana w omawianym tu przepisie.

Sprawa trafiła do NSA, który zwrócił uwagę na rozbieżne orzecznictwo i uznał, że w sprawie niezbędne jest podjęcie uchwały w poszerzonym składzie.Podejmując uchwałę NSA opowiedział się za korzystną dla firm gospodarczą wykładnią przepisów, która powinna uwzględniać realia w jakich prowadzą one swoją działalność.

Uchwała jest prawomocna.