To dlatego, że zasady obliczania przychodu zależą od tego, czy samochód jest własnością pracodawcy, czy też użytkowany jest na podstawie umowy najmu lub leasingu. Do tego przepisy nie dają jasnych odpowiedzi, jak obliczać jego wysokość.
Powoduje to, że firmy, które przyznają, iż zatrudnione przez nie osoby jeżdżą służbowymi samochodami także po pracy, mają problemy z ustaleniem wysokości nieodpłatnego przychodu i pobraniem podatku w odpowiedniej wysokości.
Niestety, wątpliwości nie zawsze rozwiewane są przez interpretacje indywidualne. Organy podatkowe nie dość, że zmieniają zdanie, to do tego niechętnie oceniają konkretne propozycje obliczeń przedstawiane przez podatnika.
Cennik z wypożyczalni
Pokazuje to interpretacja ministra finansów z 27 stycznia 2012 r. (DD3/033/6/KDJ/ 12/PK-71), w której zmienił on z urzędu odpowiedź Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 grudnia 2011 r.
Pytanie zadała spółka, która dopuszcza wykorzystywanie przez pracowników samochodów służbowych także do celów prywatnych. Są to pojazdy użytkowane przez pracodawcę na podstawie umowy leasingu operacyjnego.
Ani spółka, ani organy podatkowe nie mają wątpliwości, że wnioskodawca jako płatnik w takiej sytuacji musi doliczać do wynagrodzenia pracowników wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci udostępnienia pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych.
Wynika to z art. 12 ustawy o PIT. W spółce przyjęto założenie, że każdy pracownik ma prawo przejechać samochodem do celów prywatnych 500 km. Jeżeli przejedzie więcej, to powinien złożyć na koniec miesiąca oświadczenie o faktycznej liczbie pokonanych do celów prywatnych kilometrów. Do ryczałtu (500 km) lub faktycznie przejechanej liczby kilometrów spółka stosuje obliczoną przez siebie stawkę. Ustala ją indywidualnie dla każdego samochodu.
W tym celu dzieli sumę rat leasingowych dotyczącą całego okresu leasingu danego samochodu przez liczbę kilometrów, jakie pojazd może, zgodnie z zawartą umową leasingową, przejechać podczas całego okresu jej trwania (70 tys. km). Do tak ustalonej kwoty spółka dolicza 200 zł (odpowiada to średniemu kosztowi paliwa potrzebnego do przejechania 500 km) lub kwotę wyższą (jeżeli pracownik przejedzie samochodem dla celów prywatnych większy dystans).
Izba Skarbowa w Poznaniu uznała, że przyjęty przez spółkę sposób obliczania przychodu jest nieprawidłowy. Jej zdaniem spółka powinna ustalić go na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o PIT, czyli na podstawie cen stosowanych przez firmy zajmujące się wynajmem takich samych samochodów.
W jaki sposób obliczać przychód
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, co do zasady, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Ustęp 2 tego przepisu mówi, że wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2 (świadczeń przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów), określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Z ust. 2a wynika natomiast, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o PIT).
Wynagrodzenie leasingodawcy
Minister finansów z urzędu zmienił tę odpowiedź. Powołał się na art. 7091 kodeksu cywilnego, który definiuje usługę leasingu. Zgodnie z tym przepisem jest to umowa, w której jedna ze stron (finansujący) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.
Zawierając umowę leasingu, spółka kupuje więc u innego podmiotu usługi w niej wymienione. Minister wyjaśnił, że zakup tej usługi powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu uzyskiwanych przez pracownika nieodpłatnych świadczeń z tytułu prawa do korzystania z pojazdu dla celów prywatnych.
Dalej czytamy: „w przypadku samochodów użytkowanych przez wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia należy dokonać w oparciu o postanowienia art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT. Przedmiotem świadczenia na rzecz pracownika będzie bowiem usługa zakupiona u innego podmiotu”.
Minister finansów zauważył, że taki sposób interpretacji przepisów potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 28 lipca 2011 r. (I SA/Gd 474/11).
Leasing zbliżony do umowy najmu
W wyroku z 28 lipca 2011 r. (I SA/Gd 474/11 – orzeczenie prawomocne) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku czytamy: „prawo strony skarżącej do korzystania z pojazdu zostało nabyte na podstawie umowy leasingu.
W tej sytuacji spełniona jest dyspozycja art. 11 ust. 2 a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przedmiotem świadczenia na rzecz pracownika są usługi zakupione u innego podmiotu. Umowa leasingu jako prawna podstawa uprawnień strony skarżącej determinuje sposób ustalenia uzyskiwanych przez pracownika nieodpłatnych świadczeń z tytułu prawa do korzystania z pojazdu dla celów prywatnych.
W ocenie sądu poszukiwanie analogii z sytuacją udostępniania pojazdów będących własnością spółki nie jest prawnie uzasadnione. Istotnie przedmiotem świadczeń na rzecz pracownika nie jest umowa leasingu, lecz uprawnienie do dysponowania przez stronę korzystającą z pojazdów na rzecz pracownika jest wywodzone wyłącznie z tej umowy.
Wobec stanowiska organu przedmiotem świadczeń na rzecz pracownika jest usługa zakupiona przez skarżącą, gdyż skarżąca nie może przekazać na rzecz osoby trzeciej praw innych niż jej przysługujące w stosunku do przedmiotu nieodpłatnego świadczenia.Z tej przyczyny nie jest uzasadniony prezentowany w uzasadnieniu odpowiedzi na skargę pogląd, że inna umowa zobowiązująca – najem uzasadniałaby stanowisko odmienne i wartość świadczeń podlegałaby regulacji art. 11 ust. 2 a pkt 2 ustawy.
Odrębność prawna najmu i leasingu nie uzasadnia poglądu, że sposób kalkulacji opłat istotnie odróżnia sytuację prawną podmiotów w zakresie wartości przedmiotu świadczenia. W tym zakresie powołany przepis jest jednoznaczny – wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia, którego przedmiotem są usługi zakupione, ustala się według cen zakupu”.
Czy fiskus sprawdzi wyliczenia
Nie znaczy to jednak, że minister w całości przyznał rację spółce. Uznał bowiem, że nie ma prawa oceniać przedstawionych przez nią kwot. W uzasadnieniu czytamy, że „przedmiotem interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie może być wyłącznie wskazanie przepisu, na podstawie którego należy ustalić wartość nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników, a nie prawidłowość ich wyliczania, bowiem kwestia ta nie jest regulowana przepisami prawa podatkowego”.
Być może stwierdzenie to związane było ze sposobem zadania pytania (gdzie np. uznano, że 200 zł to koszt paliwa wystarczającego na przejechanie 500 km).
W interpretacji z 3 listopada 2011 r. (IPPB1/415-703/11-4/IF) Izba Skarbowa w Warszawie nie tylko potwierdziła bowiem, że taki sposób obliczania przychodu pracownika jest prawidłowy, ale także zgodziła się, że do wynagrodzenia pracownika należy doliczyć kwotę podaną przez wnioskodawcę (154,50 zł). Jak została ona obliczona? Wnioskodawca wyjaśnił, że zgodnie z umową całkowity miesięczny koszt wynajmu samochodu to 1288,60 (plus VAT).
Pojazd został wynajęty na cztery lata i w tym czasie może przejechać nie więcej niż 120 tys. km. Aby obliczyć koszt 1 km, należy wykonać następujące obliczenie:
1288,60 zł x 12 x 4: 120 000 = 0,515 zł.
Wynik to stawka za kilometr. Spółka zgadza się na przejechanie do celów prywatnych 300 km miesięcznie. Kwota zryczałtowanego przychodu wynosi więc 154,50 zł.
Gdy pojazd należy do pracodawcy
Jeszcze więcej wątpliwości pojawia się, gdy pracownikom udostępniane są do celów prywatnych samochody, które są własnością pracodawcy. Wtedy wartość przychodu ustala się na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o PIT czyli na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy tego samego rodzaju i gatunku.
W interpretacji z 22 kwietnia 2011 r. (ILPB1/415-109/11-2/TW) Izba Skarbowa w Poznaniu potwierdziła, że istotne są takie czynniki, jak wartość użytkowanego samochodu z dnia jego nabycia, pojemność silnika użytkowanego samochodu, wiek pojazdu.
Ta sama izba w odpowiedzi z 12 maja 2011 r. (ILPB1/415-142/11-5/AP) zgodziła się, że przychód można obliczać na podstawie stawek za km przyjętych z oferty otrzymanej od firmy świadczącej usługi wynajmu i leasingu samochodów (chodzi o oferty dla umów długoterminowych).
Sposób obliczeń, a więc także wysokość przychodu, zależy więc od tego, czy samochód jest własnością firmy, czy też jest przez nią wynajmowany lub leasingowany. -
Mariusz Marecki doradca podatkowy, partner w kancelarii Paczuski & Taudul
Komentuje Mariusz Marecki, doradca podatkowy, partner w kancelarii Paczuski & Taudul
W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe zwykle odmawiają oceny, czy wyliczenia np. przychodów pracownika z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń są prawidłowe. Można się spierać, czy mają do tego prawo.
Moim zdaniem wiele zależy od sposobu zadania pytania przez podatnika lub płatnika. Jeśli przedstawi on tam metodę obliczenia oraz zapyta, czy jest ona zgodna ze wskazanymi przez niego przepisami, to moim zdaniem organ podatkowy powinien odpowiedzieć, czy uznaje sposób postępowania zaprezentowany we wniosku o interpretację za prawidłowy.
Jeśli natomiast izba skarbowa kwestionuje sposób przedstawiony przez podatnika, to powinna wyjaśnić dlaczego i wskazać prawidłowy sposób postępowania. Inaczej jest, gdy występujący o interpretację pyta o konkretne kwoty, np. czy przypisanie pracownikowi przychodu w wysokości 400 zł za możliwość przejechania do celów prywatnych 500 km miesięcznie czteroletnim samochodem kompaktowym, kombi i z klimatyzacją jest prawidłowe.
Odpowiedź na tak postawione pytanie wymaga już bowiem przeprowadzenia postępowania dowodowego, a takiej możliwości procedura wydawania interpretacji nie przewiduje.
