Zmiana roku podatkowego czyli sposób na niekorzystne zmiany przepisów

Podatki o charakterze rocznym (takie jak CIT) nie mogą bowiem się zmieniać w trakcie trwającego roku podatkowego. W konsekwencji w razie zmiany przepisów podatkowych co do zasady wprowadza się reguły intertemporalne, które nakazują w stosunku do podmiotów z niestandardowym rokiem podatkowym, dla których zmiana następuje w trakcie roku, stosować stare przepisy podatkowe do końca tego roku.

Kto uzyska spodziewany efekt

Trzeba mieć jednak na uwadze, że zmiana roku podatkowego w spółce, której rok podatkowy jest tożsamy z kalendarzowym, odniesie skutek dopiero po zakończeniu bieżącego roku podatkowego. A zatem nie ukształtuje się rok podatkowy trwający na przełomie lat kalendarzowych, kiedy dokonywana jest niekorzystna zmiana przepisów. W konsekwencji dokonanie takiej zmiany w ostatnim roku obowiązywania starych przepisów nie pozwoli na skorzystanie z reguł intertemporalnych i zastosowanie korzystnych rozwiązań prawa podatkowego.

Przykład

Gdyby w 2012 r. rząd ogłosił planowane od 2013 r. niekorzystne zmiany przepisów, to dokonana w 2012 r. zmiana roku podatkowego z roku kalendarzowego na inny okres nie uchroniłaby spółki od ich zastosowania – w przejściowym roku podatkowym zaczynającym się 1 stycznia 2013 r. spółka podlegałaby już znowelizowanym przepisom.

Tym samym zmiana roku podatkowego jako instrument chroniący przed niekorzystną nowelizacją przepisów wymagałaby informacji o planowanej nowelizacji z ponadrocznym wyprzedzeniem (tzn. jeszcze w 2011 r.), co w przypadku zmian w podatkach dochodowych w polskiej rzeczywistości jest sytuacją niezwykle rzadką.

Wydłużenie stosowania korzystnych przepisów możliwe jest jednak dla spółek, których rok podatkowy jest już niestandardowy i nie wymaga zmiany. Alternatywnie możliwe jest utworzenie spółki z kalendarzowym rokiem podatkowym, która rozpoczyna działalność w drugiej połowie roku podatkowego, w którym obowiązują korzystne przepisy. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o CIT, pierwszym rokiem podatkowym takiej nowej spółki będzie okres od jej założenia do końca roku kalendarzowego następującego po rozpoczęciu przez nią działalności.

Jak to zadziałało

Taki mechanizm znalazł praktyczne zastosowanie w przypadku zmiany przepisów ustawy o CIT, która weszła w życie od 1 stycznia 2011 r. i ograniczyła restrukturyzacje mające między innymi na celu optymalizację polegającą na ujawnieniu (bez podatku) znaku towarowego i jego amortyzację naliczaną od wartości rynkowej.

Zgodnie z art.16g ust. 10a ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.), jeżeli składniki majątku wnoszone aportem (w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, ich wartość początkową należało określić według ich wartości rynkowej.

Tym samym wniesienie aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części pozwalało relatywnie łatwo uzyskać nieopodatkowane ujawnienie znaku towarowego wytworzonego we własnym zakresie przez wnoszącego aport, tak aby dla otrzymującego aport podstawą amortyzacji była jego wartość rynkowa. Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2011 r. amortyzacja „ujawnionego" znaku towarowego wniesionego aportem w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie jest możliwa (art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy o CIT).

Dzięki spółkom z niestandardowym rokiem podatkowym, do których zastosowanie miały reguły intertemporalne, pomimo zmiany przepisów w 2011 r. nadal możliwe było wdrożenie optymalizacji z wykorzystaniem transferu znaku towarowego w ramach aportu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części).

Bez takich spółek zastosowanie przedstawionej optymalizacji w bieżącym roku nie wchodziłoby w grę (co prawda obowiązujące obecnie przepisy nadal pozwalają uzyskać podobny skutek – tj. nieopodatkowane „ujawnienie" znaku towarowego – niemniej uzyskanie go jest już znacznie trudniejsze).