Które usługi edukacyjne są zwolnione z VAT

Od 1 stycznia 2011 przebudowany został system zwolnień z VAT.

Jedną ze zmian jest odstąpienie od identyfikacji zwolnionych usług przy użyciu symboli PKWiU. Decyduje więc znaczenie słów użytych przez ustawodawcę. Nieprecyzyjny język ustawy o VAT powoduje jednak wiele problemów interpretacyjnych. Dotyczą one m.in. usług edukacyjnych.

Niejasny przepis

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwolnione z tego podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego:

- prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub

- świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

- finansowane w całości ze środków publicznych.

Zwolnienie obejmuje również świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związane z tymi usługami kształcenia lub przekwalifikowania.

Przy interpretacji tego przepisu pojawiło się kilka pytań. Wątpliwości dotyczyły m.in. sformułowań:

- „prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisów” – nie jest jasne, jaki stopień szczegółowości odrębnych przepisów ustawodawca miał na myśli,

- „finansowane ze środków publicznych” – czy zwolnione są usługi szkoleniowe niezależnie od tego, czy finansowane są pośrednio czy bezpośrednio przez beneficjenta lub dysponenta środków publicznych,

- „świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane” – kto może świadczyć te dodatkowe usługi, czy tylko wykonujący usługę podstawową (zwolnioną), czy także podwykonawcy.

Lakoniczne wyjaśnienia ministra finansów zamieszczane na stronie internetowej przy jednoczesnym braku wydania przez niego interpretacji ogólnej nie pomagały w wyjaśnieniu tych wątpliwości. Po pięciu miesiącach obowiązywania nowych przepisów dysponujemy kilkudziesięcioma odpowiedziami fiskusa na pytania podatników. Niektóre problemy można więc uznać za rozwiązane.

Podwykonawcy bez preferencji

Przede wszystkim zasady i formy szkolenia nie muszą być określone w przepisach powszechnie obowiązujących.

Organy podatkowe przyznają prawo do zwolnienia, gdy wynikają one z aktów ustanawianych przez organy samorządu zawodowego, np. w formie uchwał. Tak wynika m.in. z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 11 marca 2011 (IPPP1-443-1300/ 10-4/PR) i z 21 marca 2011 (IPPP3/443-6/11-4/IB).

Nie ma też wątpliwości, że usługi podwykonawców nie są zwolnione z VAT jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia.

Tym razem problem rozstrzygnął sam ustawodawca, precyzując w art. 43 ust. 17a ustawy o VAT (dodanym od 1 kwietnia 2011), że chodzi tylko o dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywane przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Finansowanie ze środków publicznych

Jak pokazuje jednak praktyka organów podatkowych, podwykonawcy świadczący usługi szkoleniowe na rzecz większych podmiotów mogą korzystać ze zwolnienia bezpośrednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia ministra finansów z 4 kwietnia 2011  w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (DzU nr 73, poz. 392).

Zgodnie z tym drugim przepisem zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 proc. ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

W interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 marca 2011 (ILPP2/443-39/11-2/SJ) wskazano, że świadczone przez wnioskodawcę usługi szkoleniowe gdy

- wykonuje je jako podwykonawca innej firmy szkoleniowej,

- jego wynagrodzenie jest pośrednio w całości finansowane ze środków publicznych (ze środków unijnych lub środków pochodzących z budżetów jednostek samorządu terytorialnego), korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT. Takie same wnioski wynikają z odpowiedzi Izby Skarbowej w Warszawie z 6 kwietnia 2011 (IPPP1-443-180/11-4/MP). Za szerokim rozumieniem sformułowania „finansowane z” Izba Skarbowa w Warszawie opowiedziała się także w piśmie z 30 marca 2011 (IPPP2/443-954/10-5/MM).

Czytamy w nim, że „finansowanie ze środków publicznych należy czytać szeroko. Słowo finansowane może dotyczyć zarówno szkolącego, który np. otrzymuje środki publiczne bądź nabywcy, który płaci za szkolenie ze środków publicznych. (…)

Od  1 stycznia 2011 działalność szkoleniowa prowadzona przez wnioskodawcę będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT w związku z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, bowiem nabywcą świadczonych przez wnioskodawcę usług szkoleniowych są w ponad 70 proc. instytucje państwowe”.

Co prawda w interpretacji mowa jest o nieobowiązującym już rozporządzeniu MF w sprawie wykonania ustawy o VAT, ale obecne przepisy mają takie samo brzmienie.

„Wychowanie” nie jest konieczne

Analizując interpretacje, można także dojść do wniosku, że organy odstąpiły od rygorystycznej wykładni zwrotu „kształcenia i wychowania” użytego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT. Pierwotnie uważano bowiem, że należy czytać go łącznie (jako koniunkcję, a nie jako alternatywę).

Przykładem bardziej liberalnej interpretacji tego warunku jest odpowiedź Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 kwietnia 2011 (ILPP1/443-1360/10-4/BD). Czytamy w niej, że aby zwolnienie przysługiwało, „dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania”.

Lepiej zadbać o interpretację

Każda usługa szkoleniowa powinna być poddana odrębnej analizie przez pryzmat przesłanek, które musi spełniać, aby skorzystać ze zwolnienia. Pomimo wskazówek zawartych w odpowiedziach fiskusa nadal najbezpieczniejszym rozwiązaniem jest wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji.

Dotychczasowa praktyka organów podatkowych pokazuje bowiem, że często zmieniają one zdanie. Posiadanie interpretacji, która wiąże organ podatkowy, da usługodawcom pewność, że za jakiś czas fiskus nie zażąda dopłaty podatku.

Kiedy nie trzeba naliczać daniny

Z dotychczasowych odpowiedzi fiskusa wynika, że zwolnione od VAT są:

- usługi szkolenia w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy – pisma Izby Skarbowej w Warszawie z 21 stycznia 2011 (IPPP1-443-1206/10-5/MP) oraz 14 marca 2011 (IPPP1-443-7/11-4/IGo),