Aport do spółki osobowej nie wygeneruje dodatkowych korzyści

W ostatnich latach w szybkim tempie rosła popularność spółek osobowych, zwłaszcza komandytowych. Wynikało to przede wszystkim z tego, że taka forma prawna umożliwia korzystne opodatkowanie dochodów z prowadzonej działalności i jednocześnie pozwala ograniczyć ryzyko wspólników.

Brak przepisów dotyczących skutków wnoszenia wkładów niepieniężnych do takich spółek i zmienne stanowisko organów podatkowych utrudniało jednak podatnikom przenoszenie do nich biznesu.

[ramka][b]Korzystna alternatywa[/b]

Przedsiębiorcy coraz częściej decydują się na prowadzenie działalności w formie spółek osobowych. Wybór zwykle pada na mało popularną jeszcze kilka lat temu spółkę komandytową, która jest atrakcyjną alternatywą dla spółek kapitałowych, których wspólnikami są osoby fizyczne, a także dla jednoosobowej działalności gospodarczej.

Przy transferze zysków ze spółek kapitałowych do wspólników będących osobami fizycznymi dochodzi do podwójnego opodatkowania dochodu.

Po raz pierwszy CIT podlega dochód spółki, po raz drugi do opodatkowania dochodzi przy wypłacie dywidendy wspólnikom będącym osobami fizycznymi. Dochód uzyskiwany z działalności prowadzonej w spółce osobowej może być natomiast opodatkowany podatkiem liniowym według stawki 19 proc. (płacą go wspólnicy), a wypłata do wspólników nie rodzi dodatkowych skutków podatkowych. Przewaga spółki komandytowej nad jednoosobową działalnością gospodarczą polega natomiast na możliwości ograniczenia odpowiedzialności wspólników (przedsiębiorca indywidualny odpowiada całym swoim majątkiem za zobowiązania związane z tą działalnością).

Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności ze spółki kapitałowej na spółkę osobową możliwa jest poprzez przekształcenie spółki zgodnie z regulacjami [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=0878F97C9B855869DA1A3F9BAD45E3AB?id=133014]kodeksu spółek handlowych[/link]. Przeszkodą do przekształcania spółek kapitałowych w osobowe są jednak najczęściej niepodzielone zyski zgromadzone w spółce kapitałowe, które na moment przekształcenia podlegają opodatkowaniu.

Dlatego bardziej popularną metodą jest aportowanie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej do spółki osobowej. Aport przedsiębiorstwa jest aktualnie jedyną drogą do zmiany formy prowadzonej działalności przez jednoosobowych przedsiębiorców.

Nie ma bowiem możliwości przekształcenia tego rodzaju działalności w spółkę osobową (rozpoczęły się jednak prace w Ministerstwie Gospodarki nad wprowadzeniem do kodeksu spółek handlowych takiej możliwości).

Teoretycznie rozważyć można też sprzedaż wszystkich składników majątkowych (przedsiębiorstwa) spółce osobowej, jednak taka transakcja wiąże się co do zasady z wysokim dochodem i podatkiem. [/ramka]

[ramka][b]Niejasne przepisy i spór o interpretację [/b]

Popularność spółek osobowych w ostatnich latach była dodatkowo wzmacniana korzyściami podatkowymi, jakie wynikały z przeszacowywania wartości przedmiotu wkładu. Przepisy podatkowe nie regulowały bezpośrednio skutków wniesienia wkładów do takich spółek, a jedynie wskazywały na możliwość ustalenia wartości początkowej aportowanych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych na poziomie ich wartości rynkowej.

Minister finansów przez długi czas stał również na stanowisku, że wniesienie aportu do spółki osobowej przez osobę fizyczną nie generuje dla wnoszącego przychodu. Pozwalało to na uzyskiwanie znaczących korzyści podatkowych wynikających z podwyższenia wartości podatkowej składników majątkowych.

Biorąc pod uwagę to, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, zwiększone po aporcie odpisy amortyzacyjne były dla wielu podatników dodatkową tarczą podatkową eliminującą konieczność płacenia podatku dochodowego niejednokrotnie przez wiele lat.

Stanowisko organów podatkowych co do skutków aportów do spółek osobowych ostatnio istotnie się zmieniało. Korzystna dla podatników wykładnia, że nie ma przychodu w związku z wniesieniem aportu, została zweryfikowana, aporty zaczęto traktować jako formę odpłatnego zbycia przedmiotów wkładu.

Minister finansów uznał, że istnieje wprawdzie możliwość przeszacowania wartości podatkowej składników majątkowych (co wprost wynikało z przepisów), ale jednocześnie wnoszący aport do spółki osobowej uzyskuje przychód w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotu wkładu.

Co ciekawe, zupełnie inną wykładnię przyjął do aportów wnoszonych przez osoby prawne. Uznał bowiem, że taki aport nie generuje przychodu u wnoszącego, choć nie ma możliwości zmiany wartości podatkowej aktywów będących przedmiotem wkładu.

To uniemożliwiło uzyskiwanie przez podatników korzyści podatkowych. Ponieważ takie stanowisko nie miało oparcia w przepisach, zrodziło wiele sporów sądowych, których przedmiotem były niekorzystne dla podatników interpretacje. Co więcej, osoby fizyczne chcące przenieść cały swój biznes do spółki osobowej zostały praktycznie pozbawione tej możliwości.

Na moment wniesienia wkładu byłyby bowiem zobowiązane do zapłaty zwykle bardzo wysokiego PIT. Jedynym wyjściem pozostał aport przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną do spółki kapitałowej i jej przekształcenie w osobową. [/ramka]

Wprowadzone, długo oczekiwane, zmiany powinny to zmienić. Ostatecznie wyeliminowana jednak zostanie również jedna z popularnych dróg optymalizacji podatkowej.

[srodtytul]Zwolnienie z podatku[/srodtytul]

Dotychczas organy podatkowe utożsamiały aport wnoszony do spółki osobowej przez osobę fizyczną z odpłatnym zbyciem składników majątkowych, wskazując zróżnicowane podstawy prawne jego powstania, w zależności od przedmiotu wkładu.

Od 1 stycznia 2011 r., zgodnie z dodanym art. 21 ust. 1 pkt 50b [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=346580]ustawy o PIT[/link], wolne od podatku dochodowego będą przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W rezultacie wniesienie aportu do spółki osobowej przez osobę fizyczną nie będzie generowało przychodu u osoby fizycznej wnoszącej taki wkład.

[srodtytul]Jak wyceniamy i amortyzujemy[/srodtytul]

Z wprowadzonego do ustawy o PIT art. 22g ust. 1 pkt 4 wynika, że wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki osobowej będzie ustalana na poziomie:

- wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,

- wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodu w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,

- wartości rynkowej – w szczególnych wypadkach, gdy ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika go wnoszącego, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwie i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego w prowadzonej działalności gospodarczej (zasada ta nie dotyczy przy tym wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie).

Nowe przepisy określają też sposób ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę osobową składników majątkowych otrzymanych wcześniej w postaci aportu.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a ustawy o PIT koszt ten powinien być ustalony według wartości poszczególnych składników majątkowych na moment wniesienia wkładu, pomniejszonej w wypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o dokonane odpisy amortyzacyjne.

[srodtytul]Neutralne regulacje[/srodtytul]