[ramka][b]Zakup programu komputerowego obsługującego bazę danych[/b]
Często zakup licencji na korzystanie z elektronicznej bazy danych nierozerwalnie łączy się z nabyciem licencji na korzystanie z programu komputerowego, który konieczny jest do obsługi i przeszukiwania bazy danych.
Należałoby wówczas uznać, że mamy do czynienia z usługą kompleksową, a zakup programu (nawet jeżeli jest odrębnie wykazany na fakturze) stanowi jedynie usługę pomocniczą względem nabycia licencji na korzystanie z bazy danych.
W efekcie zakup licencji na korzystanie z programu komputerowego będzie opodatkowany na zasadach podobnych jak zakup licencji na korzystanie z bazy danych.
Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie ETS dotyczącym opodatkowania usług kompleksowych[b] (m.in. wyroki ETS w sprawach: C-349/96 Card Protection Plan Ltd, C-231/94 Faaborg Gelting Linien oraz C-41/04 Levob Verzekeringen BV). [/b][/ramka]
[ramka][b]Ochrona prawna[/b]
Elektroniczna baza danych podlega regulacji i ochronie podobnej jak baza danych w każdej innej, nieelektronicznej formie. Stąd poniższe uwagi dotyczą w zasadzie wszystkich baz danych, z elektronicznymi włącznie.
W myśl art. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=DE916AA100474CDD5ED1915159F7F127?id=163099]ustawy z 27 lipca 2001 r. o ochronie baz danych[/link] bazy te podlegają ochronie określonej w ustawie niezależnie od ochrony przyznanej na podstawie [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=D531ADA84B81B582FD3509A89F45E4EB?id=181883]ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych[/link] bazom danych spełniającym cechy utworu.
Jednocześnie art. 3 ustawy o prawie autorskim mówi, że zbiory, antologie, wybory, bazy danych spełniające cechy utworu są przedmiotem prawa autorskiego, nawet jeżeli zawierają niechronione materiały, o ile przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie ma twórczy charakter, bez uszczerbku dla praw do wykorzystanych utworów.
Przedmiotem ochrony prawnoautorskiej jest układ, przyjęty sposób doboru, systematyzacji danych zawartych w bazie, a nie sama jej zawartość. Warto dodać, że ochrona gwarantowana bazom danych na podstawie ustawy z 27 lipca 2001 r. jest zdecydowanie mocniejsza i korzystniejsza dla uprawnionego od ochrony prawnoautorskiej.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy wyłączne i zbywalne prawo pobierania danych i wtórnego ich wykorzystania w całości lub w istotnej części co do jakości lub ilości przysługuje producentowi bazy danych. Z cytowanej regulacji wynika, że prawo do korzystania z zawartości bazy danych jest prawem zbywalnym, co więcej posiada ono wszelkie cechy charakterystyczne praw majątkowych na dobrach niematerialnych.
W praktyce jego nabycie następuje przede wszystkim na podstawie umowy o przeniesienie prawa majątkowego do bazy danych albo na podstawie umowy o korzystanie z bazy danych. Nabywca może zatem wejść w uprawnienia producenta bazy danych w wyniku sprzedaży prawa majątkowego lub jedynie zostać upoważnionym do odpowiedniego korzystania z bazy danych, w całości lub części, na podstawie licencji.
Należy również podkreślić, że w świetle art. 4 ustawy o ochronie baz danych ochrona przyznana bazom danych nie obejmuje programów komputerowych użytych do sporządzenia baz danych lub korzystania z nich.
Jeżeli więc korzystanie z bazy uwarunkowane jest skorzystaniem z odpowiedniego oprogramowania, pozwalającego najczęściej na praktyczne i nieskomplikowane przeszukiwanie zbioru danych, to rozporządzenie prawem do korzystania z danego programu podlega regulacji wynikającej z ustawy o prawie autorskim, a nie z ustawy o ochronie baz danych.[/ramka]
[srodtytul]BEZPOŚREDNI KOSZT CZY AMORTYZACJA[/srodtytul]
[b]Podatnicy nabywający uprawnienia do korzystania z bazy danych często mają wątpliwości związane z kwalifikacją poniesionych na ten cel wydatków do kosztów uzyskania przychodu[/b]
Należy w tym miejscu odwołać się do art. 16b ust. 1 pkt 5 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT)[/link] oraz art. 22b ust. 1 pkt 5 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=346580]ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)[/link], zgodnie z którymi amortyzacji podlegają, co do zasady, nabyte przez podatnika licencje, które spełniają następujące warunki:
- nadają się do gospodarczego wykorzystania,
- ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok (np. umowa licencyjna zawarta jest na okres dłuższy niż rok albo przewidywane jest jej przedłużenie),
- są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), najmu, dzierżawy lub leasingu.
Tylko licencje spełniające łącznie wskazane warunki stają się dla ich nabywcy wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi amortyzacji, nie mogą więc być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu (z wyjątkiem, gdy ich wartość początkowa nie przekracza 3500 złotych). Potwierdził to m.in. [b]Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 8 marca 2007 r. (I SA/Wr 1096/06). [/b]
Wartością początkową licencji jest cena jej nabycia. Jeżeli opłaty wynikające z umowy licencyjnej uzależnione są od wysokości przychodów z licencji uzyskanych przez licencjobiorcę, przy ustalaniu wartości początkowej licencji nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia (art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, art. 22g ust.18 ustawy o PIT).
Tak więc ewentualna część ceny uzależniona od obrotu może być kosztem uzyskania przychodu na zasadach ogólnych. Wartość początkowa licencji powinna być powiększona o ewentualne koszty związane z jej zakupem naliczone do dnia przekazania jej do używania. Do tej kategorii kosztów zaliczyć możemy m.in. wydatki związane z wdrożeniem licencji czy też prowizje naliczone przy zakupie.
Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od licencji na korzystanie z elektronicznych baz danych nie może być krótszy niż 60 miesięcy, co wynika wyraźnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (art. 22m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). Skrócony, 24-miesięczny okres amortyzacji dotyczy bowiem wyłącznie licencji (sublicencji) na programy komputerowe, wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych, również praw autorskich.
Ponieważ umowa licencyjna na korzystanie z elektronicznej bazy danych nie przenosi co do zasady praw autorskich, stosowanie skróconego okresu amortyzacji jest w odniesieniu do niej niemożliwe (podobnie w odniesieniu do licencji na utwór literacki rozstrzygnął[b] WSA w Gdańsku w wyroku z 6 grudnia 2007 r., I SA/Gd 912/07)[/b].
Gdyby jednak doszło do zawarcia umowy przenoszącej majątkowe prawa autorskie do bazy danych, wówczas możliwe byłoby skorzystanie z dwuletniego okresu amortyzacji, na podstawie art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (art. 22m ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT).
[srodtytul]OBCIĄŻENIE U ŹRÓDŁA[/srodtytul]
[b]Czy od wypłacanego za granicę wynagrodzenia za korzystanie z elektronicznej bazy danych trzeba pobrać tzw. podatek u źródła?[/b]
Stanowiska organów podatkowych są podzielone. Z niektórych rozstrzygnięć wynika, że takie należności nie podlegają w Polsce podatkowi dochodowemu, natomiast inne nakazują traktować je jako wynagrodzenie za użytkowanie praw autorskich lub nawet za know-how, co wiązać się może z koniecznością poboru podatku u źródła.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby przychodów m.in. z praw autorskich lub praw pokrewnych oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20 proc. przychodów. Przepis ten ustawodawca nakazuje wszakże stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę z innymi krajami.
Stąd trzeba rozstrzygnąć, czy należność za licencję na użytkowanie elektronicznej bazy danych może być uznana za należność licencyjną podlegającą opodatkowaniu u źródła zgodnie z odpowiednimi zapisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Ustawy o podatkach dochodowych nie definiują pojęcia „należność licencyjna”, lecz przytoczone wyżej przepisy zawierają szeroki katalog przychodów, które w dużej mierze traktowane będą jako przychody z należności licencyjnych na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Odpowiednią definicję znaleźć możemy natomiast przede wszystkim w art. 12 usAt. 2 modelowej konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku.
Zgodnie z nim określenie „należności licencyjne” oznacza m.in. wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, a także za korzystanie z doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Na tej definicji oparte są zazwyczaj również definicje zawarte w poszczególnych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.
W jej świetle nie będą należnościami licencyjnymi wynagrodzenia za licencję na użytkowanie elektronicznej bazy danych, która nie korzysta z ochrony prawnoautorskiej, a jedynie z ochrony na podstawie ustawy o ochronie baz danych. Nie podlegają więc opodatkowaniu u źródła należności za licencje na korzystanie z elektronicznej bazy danych, jeżeli przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie nie ma twórczego charakteru.
W odniesieniu natomiast do elektronicznych baz danych korzystających z ochrony prawnoautorskiej konieczne jest określenie, czy są one dziełem literackim, artystycznym lub naukowym. Pobór podatku u źródła następuje bowiem co do zasady wyłącznie w przypadku należności za korzystanie z praw autorskich do dzieł o takim właśnie charakterze.
Wydaje się, że przypadki, w których baza danych będzie mogła zostać uznana za dzieło literackie, artystyczne lub naukowe w rozumieniu konwencji modelowej OECD, będą wyjątkiem (choć sama jej zawartość może się z takich dzieł składać). Oznaczałoby to bowiem konieczność wykazania, że przyjęty w niej dobór, układ lub zestawienie ma nie tylko charakter twórczy oraz że jest to twórczość o charakterze literackim, naukowym lub artystycznym, co budzi dość istotne wątpliwości.
Przeprowadzenie takiego dowodu ciążyłoby na organie podatkowym, który powinien wykazać, że istnieje obowiązek poboru podatku u źródła. Wydaje się zatem, że co do zasady należności z tego tytułu nie powinny stanowić należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 2 konwencji modelowej OECD.
Prawo do korzystania z elektronicznej bazy danych może natomiast, w pewnych okolicznościach, być kwalifikowane jako prawo do korzystania z doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (tzw. know-how). Jak słusznie zauważono bowiem w pkt 11.1 komentarza do art. 12 konwencji modelowej OECD, „w umowie na zakup know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępnienia drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie, w celu wykorzystania ich na własny rachunek”.
W polskim piśmiennictwie (zob. „Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” pod red. J. Marciniuka, Warszawa 2009, s. 848) również prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym „know-how obejmuje całokształt nieujawnionych informacji technicznych, niezbędnych dla przemysłowego wytwarzania produktu lub stworzenia technologii produkcji”.
Jeżeli zatem elektroniczna baza danych składa się z poufnych danych o charakterze specjalistycznym, które są niezbędne do prowadzenia działalności przemysłowej, handlowej lub naukowej pewnego rodzaju (np. umożliwiających produkcję nowego towaru lub ulepszenie istniejącego procesu produkcji), to będzie ona know-how w powyższym rozumieniu.
Warto wskazać, że tego typu bazy danych są często udostępniane na podstawie umów franczyzowych. W efekcie licencja na korzystanie z nich będzie opodatkowana u źródła jako prawo do korzystania z doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Do podobnego wniosku doszła również [b]Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 25 czerwca 2009 r. (IPPB5/423-170/09-4/PS).[/b]
[i]Autor jest konsultantem podatkowym w ECA Wójciak i Partnerzy sp. z o.o.[/i]
