Jednak dla usługodawców nie zawsze jest jasne, kiedy mają prawo nie naliczać polskiego VAT.
Kwestia jest o tyle istotna, że polski usługodawca ryzykuje zaniżenie zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy fiskus uzna, że usługa powinna być opodatkowana w Polsce. Jednak opodatkowanie usługi „na wszelki wypadek”, tak aby uchronić się przed wszelkim ryzykiem podatkowym, też nie jest rozwiązaniem.
Może bowiem spowodować, że nie będzie atrakcyjna dla zagranicznych nabywców. Biorą oni bowiem pod uwagę problemy z ewentualnym odzyskaniem podatku. Owszem kontrahent niebędący w Polsce podatnikiem VAT zasadniczo może odzyskać podatek zapłacony w naszym kraju, jednak:
- po pierwsze podatek ten jest przez pewien czas „zamrożony”,
- po drugie podatnicy z krajów trzecich, wobec których nie obowiązuje zasada wzajemności (np. USA, Japonia), nie otrzymają zwrotu,
- po trzecie organy podatkowe dokonują zwrotu jedynie w sytuacji, gdy VAT został naliczony przez usługodawcę zgodnie z przepisami; odmówią więc zwrotu, gdy dana usługa nie podlegała polskiemu VAT, lecz powinna być opodatkowana przez nabywcę w innym kraju.
Oto jakie kroki należy przedsięwziąć, aby prawidłowo podjąć decyzję: wystawić fakturę z VAT czy bez.
[srodtytul]KROK 1. Badamy naturę usługi[/srodtytul]
Od 1 stycznia 2010 r., zgodnie z nową zasadą ogólną, miejscem świadczenia (i jednocześnie opodatkowania) usług świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce siedziby nabywcy. Zasada ustalania miejsca świadczenia usług na rzecz osób niebędących podatnikami (według miejsca siedziby usługodawcy) się nie zmienia.
Jednak od reguły ogólnej istnieją liczne wyjątki. W niektórych wypadkach nie ma znaczenia status nabywcy (podatnik czy niepodatnik) . Dotyczy to również tzw. usług niematerialnych, o których mowa w art. 28l [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] , świadczonych na rzecz nabywców spoza Unii Europejskiej. Są one zawsze opodatkowane w kraju siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub miejsca zwykłego pobytu nabywcy (a zatem poza Polską) .
[ramka][b]Kiedy nie ma znaczenia, kim jest usługobiorca[/b]
Nie musimy zastanawiać się nad statusem usługobiorcy w sytuacji, gdy świadczona przez nas usługa jest:
- usługą związaną z nieruchomościami (w tym usługą świadczoną przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usługą zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, usługą użytkowania i używania nieruchomości oraz usługą przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, taką jak usługi architektów i nadzoru budowlanego), jest bowiem opodatkowana zawsze w kraju położenia nieruchomości;
- usługą restauracyjną lub kateringową, która (zasadniczo) podlega VAT w kraju, w którym jest faktycznie wykonywana;
- usługą krótkoterminowego wynajmu środków transportu – taka usługa jest bowiem zawsze opodatkowana w miejscu, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy;
- usługą turystyki – opodatkowaną w kraju, gdzie świadczący usługę ma siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania;
- usługą w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobną, taką jak targi i wystawy czy też usługą pomocniczą do tych usług, w tym świadczoną przez organizatorów usług w tych dziedzinach; są one bowiem opodatkowane w miejscu, gdzie są faktycznie świadczone (ale tylko do końca tego roku). [/ramka]
[ramka][b]Usługi niematerialne opodatkowane w kraju nieunijnego usługobiorcy[/b]
- sprzedaży praw, udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego bądź innych pokrewnych praw,
- reklamy,
- doradcze, inżynierskie, prawnicze, księgowe oraz podobne,
- przetwarzania danych, dostarczania informacji, tłumaczeń,
- bankowe, finansowe, ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,
- dostarczania (oddelegowania) personelu,
- wynajmu, dzierżawy lub inne o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu,
- telekomunikacyjne,
- nadawcze radiowe i telewizyjne,
- elektroniczne,
- polegające na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych, przesyłowe i bezpośrednio związane z tymi usługami,
- polegające na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem.[/ramka]
[srodtytul]KROK 2. Badamy status nabywcy[/srodtytul]
Jeżeli dojdziemy do wniosku, że świadczona przez nas usługa nie jest jedną z wymienionych w ramkach, konieczna będzie analiza statusu nabywcy (czy jest podatnikiem, czy nie). Dla celów określania miejsca świadczenia (i opodatkowania) usług obowiązuje specyficzna definicja podatnika. Zgodnie z art. 28a [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] podatnikiem są:
- podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na jej cel czy rezultat,
- osoby prawne niebędące podatnikiem według powyższego kryterium, ale zidentyfikowane dla celów VAT lub podatku od wartości dodanej.
Ponadto, zgodnie z ustawą, podatnik, który prowadzi również działalność lub wykonuje transakcje nieuznawane za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenie usług, jest podatnikiem w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Tyle teoria, jednak w praktyce usługodawca staje przed trudnym zadaniem, chcąc przesądzić, czy jego kontrahent spełnia tę definicję. Niekiedy nie ma z tym większego problemu, np. gdy kontrahent jest nam znany i nie mamy wątpliwości, że prowadzi działalność gospodarczą, upewniliśmy się ponadto, że jego numer VAT jest ważny (np. za pośrednictwem systemu VIES).
W takiej sytuacji nie ponosimy, zasadniczo, ryzyka nie opodatkowując usługi w Polsce. Jednak weryfikacja statusu podatnika jest trudniejsza, gdy nie mamy informacji na temat kontrahenta. Niestety ani ustawa o VAT, ani rozporządzenia wykonawcze, ani też 112 dyrektywa VAT nie regulują tej kwestii.
Nie ma więc wystarczająco pewnych narzędzi pozwalających ocenić status kontrahenta. Może to być jedynie system VIES. Dlatego warto uzyskać pisemne oświadczenie (lub inny dokument) od nabywcy, potwierdzające, że jest on podatnikiem. Niemniej jeżeli prawidłowość takiego oświadczenia będzie budzić wątpliwości, całe ryzyko tego ponosi usługodawca.
Warto dodać, że Unia Europejska pracuje właśnie nad rozporządzeniem (niewymagającym transpozycji w formie prawa lokalnego, tak jak dyrektywa), które zawierać ma wytyczne co do sposobu weryfikacji nabywcy. Projekt rozporządzenia z 17 grudnia 2009 r. wprowadza pojęcie dobrej wiary, określając, że usługodawca działa w dobrej wierze, gdy dopełni określonych formalności.
W odniesieniu do nabywcy z kraju Unii Europejskiej powinien mieć (i potwierdzić) jego numer identyfikacyjny VAT lub inny dowód, że usługobiorca jest podatnikiem albo osobą prawną zidentyfikowaną dla celów VAT. Powinien również, za pomocą dostępnych środków bezpieczeństwa, zweryfikować (w rozsądnych granicach) rzetelność przedstawionych przez usługobiorcę danych.
W odniesieniu natomiast do nabywcy spoza UE usługodawca powinien uzyskać zaświadczenie wydane przez właściwe organy usługobiorcy, potwierdzające, że prowadzi on działalność gospodarczą, albo spełnić łącznie wymienione w planowanym przepisie inne wymogi (m.in. mieć dowody pochodzące ze strony internetowej usługobiorcy). Los planowanej legislacji jest jednak jeszcze niepewny, nie jest bowiem akceptowana przez wszystkie kraje członkowskie.
[srodtytul]KROK 3. Badamy, czy nabywca ma w Polsce stałe miejsce działalności[/srodtytul]
Gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika w innym kraju, niż znajduje się jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem ich świadczenia (i opodatkowania) jest to stałe miejsce.
Jeżeli zatem usługi będą świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności nabywcy znajdującego się w Polsce, będą podlegały VAT w Polsce, a do rozliczenia podatku zobowiązany będzie usługodawca. Jeżeli natomiast usługi te nie będą świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności, będą opodatkowane w kraju nabywcy (tj. nie będą opodatkowane w Polsce).
Przepisy o VAT również nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pewną wskazówką może być dotychczasowe orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i polskich sądów administracyjnych. Planowane unijne rozporządzenie również odnosi się do tej kwestii (szerzej na ten temat będzie mowa w jednym z kolejnych artykułów naszego cyklu).
[srodtytul]KROK 4. Sprawdzamy, dla jakich celów nabyto usługę[/srodtytul]
Ostatnim krokiem powinno być zbadanie, dla jakich celów nabywca zakupił naszą usługę. Gdy usługi świadczone na rzecz podatników są przeznaczone na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia), do określenia miejsca ich świadczenia (i opodatkowania) stosuje się bowiem odpowiednio przepisy dotyczące świadczenia usług na rzecz niepodatników.
Przepisy wymagają więc od świadczącego zbadania przeznaczenia danej usługi przez nabywcę podatnika. I w tym wypadku ustawa nie precyzuje, jak należy zweryfikować takie przeznaczenie.
W mojej ocenie, co ma potwierdzenie w planowanym rozporządzeniu, jeżeli charakter usług budzi wątpliwości co do ich przeznaczenia, należy dochować staranności przy jego badaniu. Powinno tu jednak wystarczyć uzyskanie odpowiedniego oświadczenia nabywcy.
[ramka][b]Pamiętajmy o celu dyrektywy
Joanna Rudzka doradca podatkowy, kieruje działem VAT kancelarii Ożóg i Wspólnicy[/b]
Zmiany w zakresie VAT mają na celu realizację celów Wspólnoty – zapewnienie wspólnego rynku i ograniczenie zaburzeń konkurencji. Wcześniej jurysdykcje podatkowe konkurowały pomiędzy sobą w zakresie wysokości opodatkowania VAT danych usług; mianowicie nabywca, będący podatnikiem, wybierając, z jakiego kraju członkowskiego UE zakupi usługę, brać musiał pod uwagę, poza obiektywnymi kryteriami jakości i ceny, również stawkę VAT nakładanego na taką usługę przez usługodawcę w danym kraju.
Obecnie, gdy funkcjonuje mechanizm samonaliczenia podatku przez nabywcę, negatywny efekt został ograniczony. Warto zatem, analizując omawiane kwestie (np. argumentując za brakiem opodatkowania świadczonych przez siebie usług), pamiętać o tym celu zmienionej dyrektywy 112.
Natomiast ze strony prawodawcy (unijnego czy polskiego) należałoby spodziewać się szybkiego uregulowania problemu praktycznej weryfikacji przez podatnika, czy nieopodatkowanie jego usługi jest zasadne. Najgorsza byłaby bowiem sytuacja, gdyby podatnicy, w obawie przed ponoszeniem zbytniego ryzyka podatkowego, opodatkowywali usługę niejako „profilaktycznie” z uwagi na brak pewności prawa i brak odpowiednich instrumentów.
To doprowadzi do zaprzepaszczenia celów zmienionej dyrektywy i do podwójnego opodatkowania usług: raz w kraju świadczącego i drugi raz w kraju nabywcy.[/ramka]