Ustawa o VAT reguluje wyłącznie przemieszczenia towarów pomiędzy przedsiębiorstwem macierzystym a zarejestrowanym dla celów podatku od wartości dodanej oddziałem w ramach Unii Europejskiej. Aby określić skutki podatkowe przesunięć do i z kraju spoza UE, trzeba sięgnąć do ogólnych reguł opodatkowania.

[srodtytul]Oddział w państwie unijnym[/srodtytul]

Przesunięcia towarów przez polskiego przedsiębiorcę do oddziału zlokalizowanego w państwie członkowskim UE oraz w przeciwnym kierunku należy, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, traktować jako towarowe transakcje wewnątrzwspólnotowe, czyli odpowiednio:

- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) lub

- wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT).

[srodtytul]Wewnątrzwspólnotowe nabycie[/srodtytul]

Gdy towary są przemieszczane z oddziału zlokalizowanego w państwie członkowskim UE do przedsiębiorstwa macierzystego w Polsce, zastosowanie znajdzie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nim przez WNT za wynagrodzeniem rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz należących do tego podatnika z terytorium innego państwa członkowskiego na terytorium Polski, jeżeli towary te zostały przez niego na terytorium tego innego państwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach WNT, albo importowane w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa i mają służyć jego działalności gospodarczej.

[srodtytul]Wewnątrzwspólnotowa dostawa[/srodtytul]

Gdy przepływ towarów odbywa się w przeciwnym kierunku, tzn. następuje ich przemieszczenie z przedsiębiorstwa macierzystego w Polsce do oddziału w UE, wówczas ma zastosowanie art. 13 ust. 3 ustawy o VAT. Mówi on, że za WDT uznaje się również przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego. Chodzi o te towary, które zostały przez podatnika w Polsce wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach WNT, albo importowane w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, jeżeli mają służyć jego działalności gospodarczej. Przesunięcie towarów do oddziału zlokalizowanego w państwie członkowskim UE będzie – tak jak WDT – opodatkowane stawką VAT 0 proc., pod warunkiem że podatnik ma stosowne dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3, 4 i 11 ustawy o VAT.

[srodtytul]Podstawa opodatkowania [/srodtytul]

Zgodnie z art. 29 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT podstawą opodatkowania przemieszczenia towarów do oddziału w innym kraju UE jest cena nabycia towarów bez podatku, a gdy nie ma ceny nabycia, to koszt ich wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W konsekwencji więc faktura dokumentująca tę transakcję nie powinna uwzględniać marży handlowej stosowanej przez przedsiębiorcę w stosunkach z osobami trzecimi. Powyższa zasada bazuje na założeniu, że pomimo odrębności organizacyjnej przesunięcia pomiędzy przedsiębiorcą a jego oddziałem są przesunięciami w ramach jednego podatnika.

[srodtytul]Odpłatność przy transakcjach[/srodtytul]

Zdarza się, że przemieszczeniu towarów pomiędzy przedsiębiorstwem macierzystym a oddziałem towarzyszy przelew środków finansowych. Powstaje więc wątpliwość, czy przepisy dotyczące przemieszczeń wewnątrzwspólnotowych – z zasady nieodpłatnych – znajdą zastosowanie. Naszym zdaniem samo przekazywanie środków finansowych pomiędzy różnymi rachunkami tego samego przedsiębiorcy nie zmienia kwalifikacji podatkowej tych przemieszczeń.

[srodtytul]Z oddziału poza UE – import[/srodtytul]

Gdy towary przemieszczane są z oddziału zagranicznego do przedsiębiorstwa macierzystego w Polsce, mamy do czynienia z importem, gdyż spełnione są ustawowe przesłanki importu zawarte w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT. Następuje w tym wypadku przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Przy imporcie nie jest bowiem istotne, w ramach jakiej czynności towary są sprowadzane. Opodatkowane jest faktyczne ich przemieszczenie z kraju spoza UE na terytorium Polski.

[srodtytul]Przemieszczenia do oddziału poza UE[/srodtytul]

Istotne wątpliwości pojawiają się w sytuacji, gdy towary są przemieszczane do oddziału zlokalizowanego w państwie nienależącym do Unii Europejskiej. Czy przemieszczenie towarów pomiędzy nim a przedsiębiorstwem macierzystym w Polsce należy traktować jako eksport towarów? Z definicji eksportu zawartej w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, która odsyła do art. 7 tej ustawy, wynika, że powinno dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Spełnienie tego warunku w takiej sytuacji wydaje się z prawnego punktu widzenia niemożliwe, gdyż przedsiębiorstwo macierzyste i oddział są – od strony prawnej – jednym podmiotem.

Organy podatkowe, niestety, nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, jak rozliczyć takie przesunięcia. [b]Przykładowo w interpretacji z 10 listopada 2008 r. (ITPP2/443-712b/ 08/AK)[/b] minister finansów de facto jedynie nie wykluczył, że w wypadku przemieszczenia z przedsiębiorstwa macierzystego do oddziału poza UE dojść może do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a więc dopuścił ujęcie przesunięcia jako eksportu.

[srodtytul]Eksport albo czynność bez VAT[/srodtytul]

Naszym zdaniem przemieszczenie towarów z przedsiębiorstwa macierzystego w Polsce do oddziału zlokalizowanego poza UE, jako czynność niespełniająca definicji eksportu, nie powinna podlegać VAT w Polsce.

W praktyce jednak, w celu wyeliminowania ryzyka uznania przez organy podatkowe tej czynności jako opodatkowanej, część przedsiębiorców przemieszczenie takie traktuje jako eksport i w związku z tym wystawia fakturę z zerową stawką VAT (gromadząc przy tym odpowiednią dokumentację eksportową). Skutek finansowy w obu wypadkach będzie taki sam: zarówno nieopodatkowanie przesunięcia, jak i przyjęcie opcji eksportowej (po zgromadzeniu odpowiedniej dokumentacji) nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty VAT w Polsce.

[srodtytul]Z prawem do odliczenia[/srodtytul]

W naszej opinii, niezależnie od przyjętej metody rozliczenia przemieszczeń towarów do oddziału poza UE, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT – w razie uznania takiego przemieszczenia za czynność nieopodatkowaną, bądź też na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – gdy zostanie ona zakwalifikowana jako eksport.

[srodtytul]Jak udokumentować [/srodtytul]

Przedsiębiorcy często nie wiedzą, jak prawidłowo udokumentować transakcje towarowe z oddziałem. Stosują noty księgowe lub inne dokumenty niebędące fakturami VAT. Dobrą praktyką jest, aby czynności te były dokumentowane fakturami VAT, gdzie zarówno po stronie sprzedawcy, jak i nabywcy będzie występował ten sam przedsiębiorca, tyle że z różnymi danymi adresowymi oraz, co do zasady, numerami VAT.

[i]Ewa Flor jest doradcą podatkowym, menedżerem w katowickim biurze Ernst&Young,

Adam Majcherczyk jest doradcą podatkowym, doświadczonym konsultantem w katowickim biurze tej firmy,

Agnieszka Wnuk jest konsultantką w krakowskim biurze tej firmy.[/i]