Powiązane firmy powinny unikać bezpłatnych świadczeń

Kiedy jedna firma jest powiązana z drugą? Gdy na skutek więzi kapitałowych, zarządczych, kontrolnych, majątkowych, rodzinnych lub poprzez stosunek pracy ma możliwość oddziaływania na podejmowane przez nią decyzje gospodarcze. Przykładowo spółka matka może wywierać wpływ na działalność spółki córki oraz na warunki i rodzaje przeprowadzanych przez nią transakcji.

[srodtytul]Związki kapitałowe i osobowe [/srodtytul]

Rodzaje powiązań zostały wymienione w art. 11 ustawy o CIT. Głównie są to powiązania kapitałowe (bezpośrednie i pośrednie) oraz osobowe.

[ramka][b]Przykład [/b]

Spółka A posiada 100 proc. udziału w kapitale zakładowym spółki B. Jest więc z nią powiązana (kapitałowo). Podobnie będzie, gdy w zarządzie spółki A i spółki B zasiada ta sama osoba fizyczna. Spółki będą powiązane ze sobą poprzez wspólny organ zarządzający.[/ramka]

Powiązanie może wystąpić zarówno między przedsiębiorstwami krajowymi, jak i między krajowymi i zagranicznymi.

[srodtytul]Korzyści bez zapłaty [/srodtytul]

W relacjach między powiązanymi firmami często dochodzi do nieodpłatnych świadczeń. To pojęcie nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. Przez orzecznictwo sądowe jest jednak rozumiane szerzej na gruncie ustawy o CIT niż w przepisach prawa cywilnego. Jak czytamy w [b]uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2006 r. (II FPS 1/06)[/b]: „obejmuje ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka A, posiadająca 100 proc. udziałów w kapitale zakładowym spółki B, nieodpłatnie użycza jej prawo do korzystania z licencji na zakupione przez siebie oprogramowanie w celu ujednolicenia systemu informatycznego w grupie. Udziela jej także nieoprocentowanej pożyczki. W obu przypadkach są to nieodpłatne świadczenia. [/ramka]

[srodtytul]Przychód ma otrzymujący...[/srodtytul]

Konsekwencje podatkowe nieodpłatnego świadczenia istotnie różnią się w zależności od tego, między jakimi firmami jest wykonane. W przypadku spółek niezależnych (niepowiązanych) przychód powstaje po stronie firmy, która je otrzymuje (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT). U świadczącego przychód może powstać tylko w sytuacji nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości (art. 13 ustawy o CIT).

Jeżeli firma otrzymująca nieodpłatne świadczenie nie wykaże przychodu, organ podatkowy będzie mógł określić jego wartość na podstawie cen rynkowych. Oznacza to, że główne ryzyko podatkowe związane z nieodpłatnym świadczeniem ciąży na firmie, która je otrzymała.

[srodtytul]...u powiązanych także świadczący [/srodtytul]

Sytuacja zmienia się, jeżeli świadczenie nieodpłatne dokonywane jest między podmiotami powiązanymi. Jeżeli przeprowadzają transakcję bez wynagrodzenia, ryzyko podatkowe pojawia się po obu stronach. Organ podatkowy ma wtedy prawo oszacować dochód, jaki powstałby, gdyby transakcja przeprowadzona została na warunkach rynkowych, również w przypadku spółki, która dokonuje świadczenia.

Fiskus szacując dochody, zastosuje jedną z następujących metod: porównywalnej ceny niekontrolowanej, odprzedaży, rozsądnej marży (koszt plus) lub metody zysku transakcyjnego.

[srodtytul]Przed podwójnym opodatkowaniem...[/srodtytul]

Firma powiązana dokonująca nieodpłatnego świadczenia nie wykaże przy tej transakcji przychodu, jaki pojawiłby się, gdyby świadczenie było odpłatne. Natomiast powiązanie może wpływać na to, że świadczenie jest nieodpłatne. Organ podatkowy będzie miał więc prawo określić jej dochody szacunkowo. Różnica między dochodem oszacowanym przez fiskusa a zadeklarowanym przez firmę może być opodatkowana 50-proc. stawką, jeśli nie przedstawi dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o CIT.

Natomiast powiązana firma, która otrzymuje nieodpłatne świadczenie, uzyska przychód na zasadach ogólnych. Jeżeli nie zostanie wykazany, organ podatkowy będzie miał prawo określić wartość świadczenia na podstawie cen rynkowych.

Oznacza to, że nieodpłatne świadczenie między firmami powiązanymi wiąże się z ryzykiem oszacowania dochodu u obu stron. Dla każdej z nich jednak na innej podstawie prawnej. Z jednej strony na zasadach ogólnych w firmie otrzymującej nieodpłatne świadczenie, z drugiej w szczególny sposób w spółce dokonującej świadczenia.

[srodtytul]...może uratować dokumentacja...[/srodtytul]

Jeżeli powiązane spółki przeprowadzają transakcję na warunkach nierynkowych, to różnica między dochodem określonym przez fiskusa a dochodem zadeklarowanym przez podatnika będzie obciążona 50-proc. stawką, chyba że przedstawi dokumentację podatkową. Przypomnijmy, że muszą ją sporządzać podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o CIT, gdy wartość transakcji przekroczyła progi kwotowe określone w art. 9a ust. 2.

Prawidłowa dokumentacja podatkowa może uchronić powiązaną firmę przed negatywnymi konsekwencjami związanymi z szacowaniem dochodu, w sytuacji gdy cena określona dla transakcji będzie ustalona poniżej rynkowej. Na rynkowość transakcji składają się bowiem również inne czynniki związane ze strategią gospodarczą danej grupy kapitałowej, ze specyficznymi właściwościami przedmiotu transakcji, z funkcjami, jakie pełnią obie strony. Tego typu czynniki razem z ceną transakcji stanowią o jej rynkowości. Z tego względu, nawet w wypadku nierynkowej ceny transakcji, stworzenie prawidłowej dokumentacji podatkowej uwzględniającej „pozacenowe” czynniki wpływające na sposób jej przeprowadzenia może wpływać na ocenę rynkowości.

Tak więc dokumentacja znacznie minimalizuje ryzyko podatkowe związane z szacowaniem dochodu i praktycznie eliminuje niebezpieczeństwo zastosowania sankcyjnej 50-proc. stawki.

Organ podatkowy nie może zastosować 50-proc. stawki także wtedy, gdy transakcja jest przeprowadzona na warunkach nierynkowych, ale jej wartość nie przekroczyła progów kwotowych wskazanych w art. 9a ust. 2 ustawy o CIT.

[srodtytul]...ale kiedy i jak ją sporządzić[/srodtytul]

Przy sporządzaniu dokumentacji podatkowej nieodpłatnych transakcji mogą się jednak pojawić problemy. Kwota transakcji, która decyduje o obowiązku jej utworzenia, nie jest przez strony określona. Nie można ustalić ani kwoty transakcji wynikającej z umowy, ani kwot faktycznie zapłaconych, gdyż brak jest przepływów finansowych. Prowadzi to do sytuacji, w której podatnik powinien sam określić kwotę transakcji, która mogłaby zostać niezaakceptowana przez fiskusa.

Powstaje też problem, jak określić progi kwotowe, powyżej których powstaje obowiązek sporządzenia dokumentacji określony w art. 9a ust. 2 ustawy o CIT.

Określenie ceny transakcji jest jednym z elementów prawidłowej dokumentacji podatkowej. Brak wskazania ceny transakcji rodzi ryzyko jej niekompletności i nieprawidłowości.

Reasumując, brak jasnego wskazania ceny transakcyjnej powoduje powstanie ryzyka szacowania dochodu zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o CIT, jak i potencjalne niebezpieczeństwo opodatkowania doszacowanego dochodu sankcyjną 50-proc. stawką w razie braku dokumentacji.

[ramka][b]Mniejsze ryzyko,jeśli jest wynagrodzenie[/b]

Nieodpłatne świadczenie pociąga za sobą ryzyko podatkowe szacowania dochodu po obu stronach transakcji. Powoduje także powstanie problemów przy sporządzaniu dokumentacji, która uzasadniałaby rynkowość transakcji. Nie jest bowiem określona cena takiego świadczenia. Tak więc sporządzenie dokumentacji podatkowej dla nieodpłatnego świadczenia wiązałoby się z próbą oszacowania jego wartości. Takie „oszacowanie” może zostać podważone przez organ podatkowy, który może zastosować inne sposoby. Każda metoda szacowania nie jest bowiem w 100 proc. dokładna i prowadzi do uzyskania tylko przybliżonej wartości transakcji.