Kupuję grunty w celu wybudowania na nich budynków i ich sprzedaży. W tym roku rozpocząłem taką działalność. Prowadzę ewidencję w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Proces inwestycyjny jest rozłożony w czasie – przekracza rok. Kiedy wydatki na zakup tych gruntów mogę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów? – pyta czytelnik DF.
Jeśli grunt jest środkiem trwałym, wydatków na jego nabycie nie zalicza się do kosztów podatkowych ani bezpośrednio, ani w formie odpisów amortyzacyjnych. Stają się one takim kosztem dopiero przy sprzedaży gruntu. Inaczej jest, gdy grunt spełnia definicję towaru handlowego – został zakupiony w celu odsprzedaży albo wybudowania na nim budynków lub budowli i sprzedaży takiej nieruchomości.
Co prawda z art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika reguła, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (a do takich niewątpliwie zaliczymy koszty zakupu towarów) są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, ale ma ona zastosowanie głównie do podatników prowadzących księgi rachunkowe. Prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów powinni kierować się zasadami ewidencjonowania zakupu towarów określonymi w rozporządzeniu ministra finansów w sprawie prowadzenia tej księgi (z 26 sierpnia 2003 r., DzU nr 152, poz. 1475 ze zm.).
§ 17 ust. 1 tego rozporządzenia mówi, że zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Grunt to specyficzny towar – nie przyjmuje się go do magazynu. Wydatek na jego zakup będzie więc kosztem w momencie przeniesienia własności na kupującego, czyli w dniu sporządzenia aktu notarialnego (tak Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 14 września 2007 r., IPPB1/415-26/ 07-4/AG).
Niemniej jeśli do końca roku grunt nie zostanie sprzedany, jego wartość powinna być ujęta w spisie z natury sporządzonym na 31 grudnia. Obowiązek sporządzenia spisu wynika z art. 27 § 1 rozporządzenia, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury (remanentu) towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.
Spis to nie tylko czynność formalna – służy do ustalenia wyniku (dochodu lub straty) z działalności gospodarczej.
Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 2 updof u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica między przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę między wartością remanentu końcowego a początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę między wartością remanentu początkowego a końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.
Innymi słowy wartość gruntów objętych remanentem (a więc niesprzedanych do końca roku), przy ustaleniu dochodu z uwzględnieniem różnic remanentowych, zostaje wyłączona z kosztów uzyskania przychodów za ten rok.
Stanie się ona takim kosztem dopiero w roku, w którym czytelnik osiągnie przychód ze sprzedaży gruntu, po ustaleniu dochodu z działalności gospodarczej z uwzględnieniem różnic remanentowych.
