Opakowania zwrotne mogą być przedmiotem osobnej dostawy lub – jako dodatkowe koszty związane z dostawą towarów – powiększać jej wartość, a tym samym podstawę opodatkowania.Z pierwszą sytuacją mamy do czynienia, gdy strony umowy sprzedaży zakładają późniejszy zwrot opakowań, z drugą – gdy opakowania zwrotne są związane z główną dostawą. Jeśli np. przedmiotem dostawy jest woda mineralna w szklanych butelkach, pakowana w kontenery, a potem na palety i wartość opakowań zwiększa kwotę należną z tytułu dostawy, uwzględnia się ją w cenie towaru i opodatkowuje razem z nim. Na fakturze powinna wtedy znaleźć się jedna pozycja – woda mineralna.
Jeżeli strony umowy zakładają zwrot opakowań, powinny być one traktowane jako odrębna dostawa. W tej sytuacji opakowania są opodatkowane na zasadach ogólnych, a ich wydanie trzeba udokumentować fakturą VAT. Obrotem jest wartość wydanych opakowań zwrotnych (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT).
W momencie zwrotu opakowań zastosowanie będzie miał art. 29 ust. 4 ustawy. Przepis ten mówi, że obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów, o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnych charakterze, a także kwot wynikających z korekt faktur. Zwrot opakowań dostawcy daje zatem uprawnienie do skorygowania faktury związanej z wcześniejszą dostawą.
Dostawcy często obciążają odbiorcę opakowań dodatkową kaucją. Sposób dokumentowania takich transakcji określa § 19 rozporządzenia regulującego zasady wystawiania faktur. Mówi on, że jeśli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż. Wówczas koszt opakowań zwrotnych jest wyłączony z podstawy opodatkowania. Nie są one uwzględniane w treści faktury dokumentującej sprzedaż. Dopiero jeśli odbiorca, który zapłacił kaucję, nie zwróci w późniejszym terminie opakowań, sprzedawca będzie musiał wystawić fakturę dokumentującą kwotę należności za niezwrócone opakowania. Jak mówi bowiem § 19 ust. 2 wspomnianego rozporządzenia, fakturę dokumentującą kwotę należności z tytułu niezwrócenia przez odbiorcę opakowań zwrotnych wystawia się nie później niż siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań. Jeśli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60 dnia od dnia wydania opakowań.
Wystawioną fakturę podatnik powinien ująć w prowadzonym przez siebie rejestrze sprzedaży i rozliczyć w deklaracji za okres, w którym ją wystawił. Tym samym wydanie opakowań zwrotnych za kaucją nie powinno być dokumentowane fakturą, lecz wewnętrznym dokumentem księgowym, podobnie jak późniejszy zwrot tych opakowań.
Zdarza się, że wartość opakowań zwrotnych (np. palet) jest wyszczególniona na fakturze w odrębnej pozycji. Jeśli weźmiemy pod uwagę, że nabywca staje się pełnoprawnym właścicielem nabytych opakowań, nie będzie przeszkód, aby mógł je później odsprzedać pierwotnemu wystawcy, dokumentując taką transakcję fakturą VAT.
Autor jest ekspertem w BDO Numerica
