Nieruchomości mogą być przedmiotem nie tylko najmu prywatnego, ale także najmu w ramach działalności gospodarczej. Jeżeli najem będzie stanowił działalność gospodarczą, to podatnik ma do wyboru podatek liniowy (19 proc.) lub skalę progresywną (18 proc., 32 proc.). Opodatkowaniu podlega dochód, więc dla celów podatkowych istotne są koszty. Kosztami są jednak tylko takie wydatki, które pośrednio lub bezpośrednio związane są z osiąganym przychodem z najmu.

Niestety, nie zawsze podatnik ma wybór między najmem prywatnym a najmem związanym z działalnością gospodarczą. W myśl przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działalnością jest także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Najem prowadzony na szerszą skalę organy podatkowe kwalifikują do najmu z działalności gospodarczej. Przykładowo w interpretacji z 30 kwietnia 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy (ITPB1/ 415-101/10/HD) stwierdziła, że „mając na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonego najmu oraz fakt prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek i ryzyko, należy stwierdzić, że podejmowane przez Pana czynności wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonywany w tych warunkach najem uznaje się za działalność gospodarczą." W tym przypadku podatnik wynajmował kilka lokali mieszkalnych i kilka lokali użytkowych. Zatem przychody z takiego najmu uznaje się za przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, czyli przychody z najmu w ramach działalności gospodarczej (a nie przychody z najmu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT).

Co więcej, jeśli podatnik zamierza wynająć np. część powierzchni lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej, to przychody z tego tytułu będą zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej.

Przykład

Podatnik Piotr Nowak buduje budynek wielorodzinny. Zamierza wynajmować sześć mieszkań w tym budynku. Wynajem tych mieszkań będzie musiał opodatkować w ramach działalności gospodarczej. Pan Piotr musi zarejestrować się jako przedsiębiorca. Wówczas koszty poniesione na budowę budynku, budowanego z zamiarem wynajmowania, będą stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodu.

Kiedy wystąpić o interpretację

Trzeba podkreślić, że granica między najmem prywatnym a najmem w ramach działalności gospodarczej jest bardzo płynna. Przepisy jej nie określają. W związku z tym trudno określić w takim przypadku i od jakiej liczby lokali najem uznany będzie przez organ podatkowy za najem związany z działalnością gospodarczą. Występuje tu pewne ryzyko, które podatnik może zminimalizować, a w zasadzie wyeliminować występując o interpretację do organu podatkowego w swojej konkretnej, indywidualnej sprawie. Trudno bowiem stwierdzić, czy najem trzech albo czterech lokali będzie już traktowany przez organ jako najem zorganizowany i profesjonalny, a więc jako działalność gospodarcza. Wydaje się, że nie powinien, ale interpretacja organu podatkowego uchroni podatnika przed ewentualnymi konsekwencjami błędnej decyzji.

Dodatkowe obowiązki

Trzeba podkreślić, że najem w ramach działalności gospodarczej nie może być opodatkowany ryczałtem ewidencjonowanym według 8,5 proc. stawki. Jest ona bowiem przewidziana tylko do najmu prywatnego. Przychody z najmu w ramach działalności gospodarczej nie mogą być także opodatkowane w formie karty podatkowej.

Z kolei opodatkowanie najmu w ramach działalności gospodarczej na zasadach ogólnych będzie się wiązało z koniecznością prowadzenia księgi przychodów i rozchodów oraz opłacania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy. Warto podkreślić, że niezależnie od daty zapłaty czynszu przez najemców, przychody z najmu trzeba wykazać w księdze w tym miesiącu, za który czynsz jest należny.

W tym przypadku jeśli najem rozliczany jest w ramach działalności gospodarczej, to przychody z tytułu czynszu oraz obciążania najemców kosztami mediów powstają w ostatnich dniach okresów rozliczeniowych ustalonych z najemcami. Organy skarbowe jednoznacznie twierdzą, że wydatki z tytułu opłat za media zwracane przez najemców są przychodem z działalności gospodarczej wynajmującego.

Tylko część składnika majątkowego

Jeśli podatnik prowadzi działalność gospodarczą i zamierza wynająć tylko część składnika majątkowego wykorzystywanego w tej działalności, to uzyskanych przychodów z najmu nie może opodatkować ryczałtem. Nie jest to bowiem najem prywatny, ale najem związany z działalnością gospodarczą.

W sytuacji gdy podatnik zamierza wynająć np. część powierzchni lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej, wtedy przychody z tego tytułu będą zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej.

Co po likwidacji

Jak już wcześniej była o tym mowa, jeżeli przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, to najem taki traktowany jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza, a przychody z najmu takiego składnika majątkowego jako przychody z działalności gospodarczej.

W przypadku rezygnacji z prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali oraz wycofania przedmiotu najmu z działalności gospodarczej, przedmiotem najmu nie będą już składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Wówczas, zgodnie z zasadami opisanymi wcześniej, jeżeli podatnik rozpocznie osiąganie przychodów z najmu prywatnego w trakcie roku podatkowego i złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy, to przychody z najmu będą mogły być zaliczone do przychodów z najmu uzyskiwanych przez podatników nieprowadzących działalności gospodarczej i opodatkowane ryczałtem według stawki 8,5 proc.

Uwaga!

Zmiana formy wynajmu z najmu w ramach działalności gospodarczej na najem prowadzony przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej (najem prywatny) powinna zostać potwierdzona aneksami do umów z najemcami, ze wskazaniem daty zakończenia działalności i zmiany formy prawnej prowadzonego najmu.

Wolno amortyzować

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą też wykorzystywać składniki majątku osobistego (prywatnego) do prowadzonej przez siebie działalności. Jeśli podejmą taką decyzję, to muszą sporządzić oświadczenie o przeznaczeniu danego składnika na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli podatnik założy, że składnik, np. lokal będzie wykorzystywany w tej działalności przez okres dłuższy niż rok, to może wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i amortyzować. Wartością początkową jest wówczas generalnie cena nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). Podatnik może jednak uwzględnić poniesione i udokumentowane przed oddaniem go do używania nakłady remontowe, koszty ulepszeń, oraz przystosowania do najmu. Organy skarbowe stoją na stanowisku, że niewłaściwe jest zaliczenie takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Powinny one powiększyć wartość początkową wynajmowanego lokalu (środka trwałego).

Przykładowo Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 6 czerwca 2012 r. (IBPBI/1/ 415-512/12/ZK) stwierdziła, że „wydatki na remont (przystosowanie) lokalu użytkowego do wynajmu, poniesione przez wnioskodawczynię przed wprowadzeniem lokalu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będą obok ceny nabycia stanowić składnik jego wartości początkowej".

Stawka 1,5 proc. albo ustalona indywidualnie

Stawka amortyzacyjna dla lokali mieszkalnych wynosi co do zasady 1,5 proc. Lokale mieszkalne mające status używanych lub ulepszonych mogą być również amortyzowane według stawek ustalanych indywidualnie (maksymalna roczna stawka 10 proc., art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT). Metodę tę można stosować, jeśli podatnik wykaże, że: