Czym jest podróż służbowa przedsiębiorcy? Dosłownej odpowiedzi na to pytanie na próżno szukać w ustawie podatkowej. Daremne będzie też roztrząsanie pojęć z kodeksu pracy. Dlatego – jak w wielu innych przypadkach – powinniśmy sami dokonać wykładni tego wyrażenia.

W jakim celu? Ustawa o podatku dochodowym nie zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą w wysokości przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom na podstawie rozporządzenia ministra właściwego do spraw pracy.

[srodtytul]Niby łatwo, ale nie do końca[/srodtytul]

Z pozoru przepis jest jasny, lecz gdy zastanowimy się dłużej nad przypadkami, w których może mieć zastosowanie, ukazuje się oczywista niespójność z ogólną definicją kosztu uzyskania przychodu jako wydatku poniesionego (kosztem jest bowiem rzeczywiście poniesiony wydatek w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu).

Powstaje pytanie, [b]co zatem jest kosztem podatkowym: rzeczywiście poniesiony i udokumentowany wydatek przedsiębiorcy do wysokości limitu czy też zadeklarowana wartość nie wyższa niż wartość ryczałtu wynikająca z odrębnych przepisów.[/b]

Niezwykle trudno w tym wypadku określić zamierzenie ustawodawcy. Dieta ze swojej natury nie jest wydatkiem. W „Słowniku języka polskiego” możemy wyczytać, że jest to „suma przeznaczona na koszty utrzymania pracownika w podróży służbowej”.

„Przeznaczenie” zaś nie znaczy „wydatkowanie”. Dlatego można uznać, że wartość diety jest abstrakcyjną kwotą ustaloną przez przedsiębiorcę w sposób arbitralny, bez konieczności dokumentowania jej w inny sposób niż za pomocą dokumentu wewnętrznego.

Wydaje się, że zamierzeniem ustawodawcy – w drodze wyjątku od art. 22 ust. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link] – było uznanie tej abstrakcyjnej kwoty za koszt uzyskania przychodu do wysokości limitu (ryczałtu).

W praktyce podatnik ustali obowiązującą w swoim przedsiębiorstwie wartość diety stosowaną zarówno wobec pracowników, jak i pracodawcy. Następnie zaliczy ją do kosztów uzyskania przychodów tylko do wysokości limitu (23 zł).

[srodtytul]Albo do limitu, albo zgodnie z fakturą[/srodtytul]

Należy przy tej okazji wspomnieć o zapisie w załączniku nr 1 do [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=170518]rozporządzenia z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów[/link].

W jego pkt 13 zapisano, że [b]nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.[/b] To dodatkowo potwierdza wcześniejsze twierdzenia.

Jednakże – w mojej ocenie – [b]przedsiębiorca ma wybór: albo zaliczy do kosztów podatkowych wartość nieudokumentowanych dowodami zewnętrznymi diet w związku ze swoją podróżą służbową (do wys. 23 zł), albo zaliczy do kosztów nielimitowaną kwotę wynikającą z faktur i innych dowodów księgowych[/b] (zewnętrznych).

Dlatego jeżeli podatnik zgromadzi faktury lub rachunki na kwotę wyższą niż 23 zł, to bardziej opłacalne będzie zrezygnowanie z limitu i rozliczenie rzeczywistych wydatków.

[srodtytul]Kto i kiedy ryzykuje[/srodtytul]

Idąc dalej tropem wątpliwości, w słowniczku ustawy podatkowej nie doszukamy się żadnego wyjaśnienia pojęcia „podróż służbowa przedsiębiorcy”, natomiast bezpośrednie odesłanie do kodeksu pracy obowiązuje jedynie do celu ustalenia kwoty limitu – 23 zł. Z pojęciem „podróż służbowa przedsiębiorcy” będzie się zatem wiązało ryzyko wadliwej interpretacji.

Tam, gdzie literalne brzmienie zawodzi, pozostają inne metody interpretacyjne – wykładnia systemowa, funkcjonalna i porównawcza.

Nie wdając się w szczegóły uzasadnienia danej metody, najwłaściwsze wydaje się wykorzystanie analogii do wyrażenia „podróż służbowa pracownika” z art. 775 kodeksu pracy. Najszerzej ujmując, jest to okres nieobecności w pracy pracownika w wykonaniu polecenia służbowego.

Jak się to ma do przedsiębiorców niepodlegających wszak żadnej zwierzchności zawodowej i normom prawa pracy?

Można się doszukać pewnych podobieństw sytuacji przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną i pracownika.

Obydwaj wyjeżdżają, by załatwić sprawy związane z prawidłowym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Według „Słownika języka polskiego” „służbowy” oznacza „dotyczący pracy w jakiejś instytucji”. Kodeks pracy dodatkowo wymaga z tego tytułu zwierzchniego polecenia pracodawcy.

[srodtytul]Liczy się argumentacja[/srodtytul]

W przypadku przedsiębiorcy należy zaś oczekiwać zdefiniowania celów podróży służbowej z uwzględnieniem kryteriów, jakimi uzasadnia się celowość ponoszonych kosztów dla uzyskania przychodów.

Przy tym należy pamiętać, że oprócz kosztów bezpośrednich są koszty pośrednie, których nie da się powiązać z żadnym konkretnym przychodem.

Zatem nie tylko faktyczne wykonywanie zleceń u klienta, których bezpośrednią przyczyną jest osiągany przychód, będzie się wiązało z dietą, lecz również delegacje związane z ogólną działalnością jednostki będą mogły być uznane za podróż służbową.

[ramka][b]Przykład[/b]

Wyjazd przedsiębiorcy na szkolenia, kursy zawodowe, warsztaty, targi oraz sympozja – jeśli są one związane z profilem jego działalności – mogą być traktowane jak podróż służbowa, w związku z którą należy się dieta.

Również czas, w którym przedsiębiorca prowadzi negocjacje kontraktów u klienta, jest wyjazdem służbowym.[/ramka]

Konkluzja powinna być zatem następująca: wartość diet z tytułu podróży służbowej przedsiębiorcy jest ryczałtowo ustaloną (do wysokości 23 zł) lub udokumentowaną przez niego wartością uzyskania przychodu.

O zaliczeniu danej diety do kosztów zdecyduje cel podróży (np. negocjacja kontraktu) oraz – nawet pośredni – związek z przychodem (np. podróż w celu odbycia kursu czy szkolenia).

[i]Autor jest doradcą podatkowym w Podkarpackim Biurze Analiz Podatkowych[/i]