Z uwagi na obecne oczekiwania rynku, prowadzenie działalności gospodarczej nierzadko wymaga korzystania z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne. Trudno znaleźć podmiot, który będzie na tyle samodzielny i niezależny, aby skupić w ramach swojej działalności wszystkie etapy produkcji wyrobu. Podobnie bywa w przypadku przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) – nie zawsze każdy proces produkcji, często z przyczyn czysto ekonomicznych, może odbywać się w całości na terenie strefy. Okoliczność wykonywania niektórych etapów produkcji wyrobu przez podmioty zewnętrzne nie pozostaje jednak bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Czytaj także: Kiedy firma z specjalny strefy ekonomicznej nie zapłaci CIT od sprzedaży urządzeń

Zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Ustawodawca zatem wyraźnie wskazuje na konieczność prowadzenia działalności na terenie strefy. W praktyce jednak przedsiębiorcy zlecają wykonanie określonych czynności kontrahentom spoza SSE. Zaangażowanie podwykonawcy w ramach wytwarzania produktu gotowego usprawnia bowiem proces produkcji i obniża koszty wytworzenia produktu strefowego.

Wyodrębnienie przychodu

Organy podatkowe prezentują pogląd, że podatnicy zobowiązani są do wyodrębnienia przychodu, który został uzyskany w związku z nabyciem usług poza terenem SSE i opodatkowania tej części przychodu na zasadach ogólnych. Takie stanowisko odnaleźć można między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 maja 2016 r. (IBPB-1-3/4510-99/16/IŻ). W piśmie tym czytamy: „dochód uzyskany ze sprzedaży produktów odpowiadający fazie produkcji wymagającej udziału i realizowanej przez zewnętrznych kooperantów, prowadzących działalność poza specjalną strefą ekonomiczną, w której działa Spółka, winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.".

Liczy się charakter nabytych czynności

Jednocześnie w orzecznictwie prezentowany jest także pogląd, że wykonywanie określonych usług przez podwykonawców zlokalizowanych poza strefą nie powinno powodować automatycznie negatywnego skutku w postaci utraty możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego dla przychodu osiąganego ze sprzedaży wyrobów, jeżeli usługi te zostaną uznane za czynności pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności operacyjnej podatnika. Kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT podlegają bowiem nie tylko przychody i koszty uzyskania tych przychodów bezpośrednio związane z działalnością strefową, ale także przychody i koszty ich uzyskania dotyczące działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia. Stanowisko takie zajął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2011 r. (II FSK 1139/10). Wydatki na nabycie usług podwykonawców czy półproduktów wytwarzanych poza strefą, jeżeli działalność ta ma charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów wskazanych w zezwoleniu, realizowanego w zakładzie objętym granicami specjalnej strefy ekonomicznej, powinny więc zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania.

Takie znaczenie czynności pomocniczych ostatnio potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji indywidualnej z 14 czerwca 2018 r. (0114-KDIP2-3.4010.118.2018.1.MS) stwierdził, że „zakup półproduktów od podmiotów trzecich i wykorzystanie w działalności objętej zezwoleniem, o którym mowa w art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, stanowią działalność pomocniczą w stosunku do działalności objętej zwolnieniem oraz wykonywanej przez spółkę na terenie SSE, dlatego też całość dochodu ze sprzedaży tych produktów powinna podlegać zwolnieniu strefowemu".

Co decyduje o następstwach podatkowych

Dla ustalenia następstw podatkowych podzlecania części procesu produkcji, decydujące znaczenie ma ocena czynności realizowanych przez wykonawców poza strefą, jako czynności pomocniczych (subsydiarnych), niezbędnych dla całościowego wytworzenia produktów gotowych w ramach tej działalności.

Jeśli zatem prowadzenie działalności na terenie strefy wymaga, aby część czynności realizowana była przez podmioty spoza strefy, to nie oznacza to automatycznie, że przedsiębiorca strefowy nie uzyskuje w tym zakresie przychodu z działalności prowadzonej na terenie strefy, objętego treścią zezwolenia. ?

Autorka jest konsultantką podatkową w ECDP sp. z o. o.

podstawa prawna: art. 12 ustawy z 20 października 1994 r. specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 1010 ze zm.)

podstawa prawna: art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 1036 ze zm.)