Nazwanie określonego świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że w rzeczywistości tak należy je traktować. Taki wniosek wypływa z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 kwietnia 2017 r. (III SA/Wa 779/16).
Rozstrzygnięcie WSA dotyczy zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w sprawie spółki będącej jedną z największych korporacji przemysłu naftowego w Europie Środkowo-Wschodniej, koncentrującej się głównie na produkcji i sprzedaży paliw silnikowych (dalej: spółka A).
Sprawa miała bezpośredni związek z toczącym się od dłuższego czasu sporem korporacyjnym, który zakończył się wzajemnym porozumieniem stron po tym jak sprawa dotarła aż do Sądu Najwyższego i w konsekwencji ponownie do sądu apelacyjnego.
O co toczył się spór
Spółka A była wspólnikiem spółki z o.o. (dalej: spółka B), posiadając w niej 60 proc. udziałów. Drugim wspólnikiem spółki B była spółka jawna (dalej: spółka C), która posiadała pozostałe 40 proc udziałów. W pewnym momencie, w związku z zakupem towarów i usług, spółka C została dłużnikiem spółki B. Następnie, spółka B w drodze cesji powierniczej przeniosła tę wierzytelność na spółkę A.
Spółka C nie uregulowała swego zobowiązania. W konsekwencji, spółka A zawarła ze spółką C umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie, zgodnie z którą 40 proc. udziałów spółki C w spółce B przeszło na własność spółki A. Na podstawie umowy, udziały miały zostać przeniesione zwrotnie na rzecz spółki C w przypadku spłaty przez nią długu w wyznaczonym przez strony terminie. W razie niedochowania terminu przez spółkę C, spółce A przysługiwało prawo do zatrzymania przewłaszczonych udziałów do wysokości niespłaconej części zabezpieczonych wierzytelności, a nadwyżka miała zostać zwrotnie przewłaszczona na spółkę B. Umowa przewidywała również możliwość sprzedaży przez spółkę A części udziałów o wartości odpowiadającej kwocie wierzytelności i zwrot pozostałej części na rzecz spółki C.
Termin na spłatę zobowiązania minął, w wyniku czego spółka A zatrzymała wszystkie udziały spółki B i stała się jej jedynym udziałowcem. Spółka C nie zgodziła się z tą decyzją, kwestionując wycenę udziałów dokonaną przez spółkę A i wystąpiła z pozwem o wypłatę odszkodowania lub przewłaszczenie części udziałów w spółce B.
W wyniku długo trwającego postępowania, sąd apelacyjny, po wcześniejszym wyroku Sądu Najwyższego, zobligował spółkę A do przeniesienia na rzecz spółki C części udziałów w spółce B odpowiadającej wysokości różnicy między wycenami udziałów dokonanych przez spółkę A i biegłego sądowego.
Ostatecznie, w celu uregulowania złożonej sytuacji prawnej między stronami (spółka C miała względem spółki A dodatkowo inne roszczenia), spółki zawarły pisemne porozumienie, na mocy którego spółka A zobowiązała się do wypłacenia spółce C odszkodowania. Kwota odszkodowania miała zaspokoić wszystkie istniejące oraz przyszłe roszczenia spółki C, w tym zobowiązanie do przeniesienia części udziałów w spółce B.
Rozpoznanie kosztu...
Kwota odszkodowania została ujęta przez spółkę A jako koszt w księgach rachunkowych oraz uwzględniona w wyniku finansowym w momencie utworzenia rezerwy księgowej. Kilka miesięcy później, w kolejnym roku kalendarzowym, spółka A zaksięgowała zobowiązanie w ciężar utworzonej rezerwy i wypłaciła odszkodowanie na rzecz spółki C.
Dowiedz się, jak łatwo i prawidłowo rozliczyć PIT za 2024 rok.
Spółka A wystąpiła przy tym o interpretację indywidualną z pytaniem, czy wypłacana przez nią kwota odszkodowania jest kosztem uzyskania przychodu jako wydatek związany z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Spytała także czy w konsekwencji koszt ten powinien zostać rozpoznany jako koszt pośredni i zostać potrącony jednorazowo na dzień poniesienia, tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.
Organ podatkowy stwierdził, że wypłata przedmiotowego odszkodowania nie prowadzi do osiągnięcia przychodów, a konieczność jego zapłaty wynikała wyłącznie z naruszenia przez spółkę A warunków umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Według organu, nie można mówić o powiązaniu odszkodowania z przysporzeniem polegającym na przejęciu własności udziałów w spółce B, które samo w sobie nastąpiło w wyniku innego zdarzenia. Organ stwierdził, że odszkodowanie nie może zostać uznane za koszt uzyskania przychodu i odmówił odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku. Podkreślał, że kwestia ustalenia właściwego momentu rozpoznania kosztu jest w takiej sytuacji bezprzedmiotowa.
Sprawa trafiła do WSA, który uchylił zaskarżoną interpretację, nie zgadzając się zarówno z organem, jak również ze spółką A (w zakresie momentu rozpoznania kosztu).
...dopiero w momencie zbycia
Sąd podkreślił, że nadanie określonemu świadczeniu nazwy „odszkodowanie" nie warunkuje, że w rzeczywistości tak należy je traktować. Zdaniem WSA, wypłacona kwota w pewnej części obejmowała zapłatę za udziały w spółce B, które zgodnie z wyrokiem sądu apelacyjnego miały zostać przewłaszczone zwrotnie na rzecz spółki C. Spółka A pierwotnie bowiem była uprawniona do zatrzymania tylko tej części udziałów, która odpowiadała wartości zobowiązania spółki C względem spółki A. Mimo to, spółka A zachowała na własność całość udziałów i realizowała w spółce B uprawnienia właścicielskie jedynego udziałowca, m.in. otrzymując dywidendę w pełnej wysokości. Ostatecznie okazało się jednak, że zabezpieczona wierzytelność miała niższą wartość niż udziały, a spółka A, na mocy wyroku sądu apelacyjnego, została zobligowana do zwrotnego przewłaszczenia na rzecz spółki C części udziałów spółki B powyżej wartości spornej wierzytelności. Spółka A nie była zatem uprawniona do zatrzymania wszystkich udziałów w spółce B. Spółka A zatrzymała jednak część udziałów, których własność na podstawie wyroku sądu apelacyjnego powinna była przenieść, decydując się na zapłatę na rzecz spółki C.
W związku z tym WSA stwierdził, że gdy część odszkodowania stanowi zapłatę za udziały (które powinny być zwrotnie przewłaszczone), to jest ona wydatkiem na nabycie tych udziałów potrącanym w momencie zbycia udziałów.
podstawa prawna: art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 1888 ze zm.)
masz pytanie, wyślij e-mail: tygodnikpodatki@rp.pl
Zdaniem autora
Sąd uznał przewagę treści nad formą - Sebastian Serowik, prawnik w Kancelarii Ożóg Tomczykowski
Podejście prezentowane przez WSA należy uznać za słuszne. Nie ulega wątpliwości, że intencją spółek przy zawieraniu stosownego porozumienia było uwzględnienie w kwocie „odszkodowania" sumy stanowiącej ekwiwalent za część zatrzymanych udziałów w spółce B. Analizując metodę wykładni zastosowaną przez sąd można dojść do wniosku, że wyrok został wydany przy użyciu zasady przewagi treści nad formą. Przy ustalaniu, czym tak naprawdę jest wypłacane między stronami odszkodowanie, przeważyła rzeczywista treść ekonomiczna operacji.
Akceptując tak przyjęte rozumowanie, kwotę odszkodowania w części, która stanowi zapłatę za udziały, należy traktować jako wydatek na nabycie udziałów. Według przepisów ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów uznajemy koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem tych, które zostały wymienione w art. 16 tej ustawy. W konsekwencji, wydatki poniesione na nabycie udziałów, które mają związek z przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła, mogą zostać uwzględnione jako koszt podatkowy.
Przepisem, który należy zastosować podczas analizy omawianego zagadnienia, jest art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Regulacja ta wskazuje, że za koszty podatkowe nie uznaje się wydatków poniesionych na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce, jednak wydatki takie są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów czy akcji. Oznacza to, że wydatki na zakup udziałów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów spółki nabywającej udziały, jednak może to nastąpić dopiero z chwilą ich zbycia. Przepis ten dotyczy przy tym wyłącznie tych wydatków, których poniesienie jest konieczne, aby nabycie udziałów było możliwe i skuteczne.
