Prawidłowe ustalenie miejsca świadczenia oraz podmiotu zobowiązanego do zapłaty VAT przy usługach związanych z nieruchomością ma ogromne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia VAT, zwłaszcza w transakcjach między podmiotami zagranicznymi. Wątpliwości podatników budzi jednak zasadnicza kwestia – jaką usługę należy uznać za związaną z nieruchomością.
Katalog otwarty
W art. 28e ustawy o VAT znajduje się otwarty katalog usług, które mogą zostać uznane za związane z nieruchomością. Są to:
- usługi rzeczoznawców i agentów nieruchomości,
- usługi zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi,
- usługi przyznawania prawa użytkowania nieruchomości (usługi najmu, dzierżawy i podobne),
- usługi związane z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego.
O ile ww. usługi nie budzą wątpliwości podatników odnośnie do ich kwalifikacji jako usług związanych z nieruchomością, o tyle istnieje wiele usług, których prawidłowa klasyfikacja na potrzeby VAT takie wątpliwości powoduje. Do takich usług można zaliczyć np. usługi instalacji oprogramowania do zarządzania wodą lub energią w budynkach, usługi magazynowania towarów, usługi instalacji maszyn w hali produkcyjnej, usługi notarialne dotyczące przenoszenia praw własności do nieruchomości, usługi czyszczenia i konserwacji budowli itp.
Warto kierować się orzecznictwem TSUE
Jak wskazano powyżej, ustawa o VAT zawiera otwarty katalog usług związanych z nieruchomością, nie wskazuje jednak żadnych warunków lub przesłanek, które mogłyby pomóc podatnikowi w ustaleniu czy świadczona przez niego usługa jest usługą związaną z nieruchomością czy nie.
W prawidłowej klasyfikacji usługi podatnikowi może pomóc orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. sprawa C-166/05 lub C-155/12). Zgodnie z treścią wyroków TSUE, aby ustalić czy dana usługa powinna być uznana za związaną z nieruchomością, podatnik powinien wziąć pod uwagę następujące okoliczności:
- czy usługi związane są z konkretną nieruchomością (związane z określoną powierzchnią, wydzieloną w sposób trwały, o określonym adresie lokalizacji),
- czy związek pomiędzy usługą a nieruchomością jest wystarczająco bezpośredni,
- czy nieruchomość jest centralnym i nieodzownym elementem tego świadczenia,
- czy pracownicy lub przedstawiciele nabywcy usług mają prawo do korzystania z nieruchomości lub mają dostęp do nieruchomości.
Fiskus ma takie samo zdanie
Podejście prezentowane przez TSUE jest potwierdzone przez obecne stanowisko ministra finansów. Przykładowo, w interpretacji z 2 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP4/4512-66/16-1/EK) zakwalifikował usługi zarządzania, administracji i marketingu świadczone przez spółkę dla konkretnego projektu centrum handlowego, zlokalizowanego na terytorium Polski, za usługi związane z nieruchomością. Argumentował to faktem, że usługi te są powiązane z konkretną nieruchomością, która jest nieodzownym elementem świadczonych usług.
Dlaczego jest to takie ważne
Przepisy ustawy o VAT zawierają regulacje ogólne dotyczące miejsca świadczenia usług (tj. miejsca ich opodatkowania VAT). Miejscem świadczenia usług przy świadczeniu usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Zasada ta nie znajduje jednak zastosowania dla usług związanych z nieruchomością. Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością jest bowiem miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy o VAT).
Przykład
Miejscem świadczenia usług wykonania projektu rozbudowy budynku użytkowego zamówionych przez polskiego podatnika u austriackiego architekta, a dotyczących nieruchomości położonej w Niemczech będzie terytorium Niemiec. Usługa dotyczy bowiem konkretnej nieruchomości. Niezależnie od statusu i rezydencji stron transakcji, usługa uznawana jest za świadczoną w miejscu położenia nieruchomości.
W sytuacji jednak, gdyby ten sam projekt był na tyle uniwersalny, że mógłby zostać wykorzystany do rozbudowy wielu różnych nieruchomości, wtedy usługi jego przygotowania jako związane z nieruchomością budziłyby wiele wątpliwości. Przy braku związku usługi z konkretną nieruchomością tego typu usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Miejscem opodatkowania VAT takiej usługi byłaby Polska, tj. kraj, w którym nabywca posiada siedzibę.
Który podmiot zapłaci daninę
W celu prawidłowego rozliczenia VAT z tytułu usług związanych z nieruchomością, wraz z ustaleniem miejsca świadczenia, należy ustalić który podmiot: sprzedawca czy nabywca jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji.
Ustawa o VAT przewiduje, że dla celów rozliczenia transakcji pomiędzy dwoma podatnikami – zagranicznym usługodawcą (podmiotem nieposiadającym siedziby ani uczestniczącego w tej transakcji stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) a polskim usługobiorcą możliwe jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Zgodnie z nim, obowiązek naliczenia VAT od tej transakcji zostaje przeniesiony z usługodawcy na usługobiorcę.
Wyłączenie odwrotnego obciążenia
Mechanizm ten nie znajduje jednak zastosowania, jeżeli usługi są związane z nieruchomością, a zagraniczny usługodawca jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce. W takim przypadku podmiotem zobowiązanym do naliczenia i zapłaty VAT będzie właśnie ten zagraniczny usługodawca. Powinien on wówczas wystawić fakturę z VAT, wykazać ją w swoim rozliczeniu oraz zapłacić podatek do urzędu skarbowego.
W przypadku jednak, gdy zagraniczny usługodawca nie jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie dla usług związanych z nieruchomością. Wówczas zagraniczny podmiot wystawia fakturę bez VAT, za to z adnotacją „odwrotne obciążenie". —Natalia Błażejewska jest konsultantką w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA sp. z o.o.
podstawa prawna: art. 28b ust. 1 oraz art. 28e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 710 ze zm.)
masz pytanie, wyślij e-mail: tygodnikpodatki@rp.pl
Zdaniem autorki
Trzeba każdorazowo przeanalizować planowaną transakcję - Lidia Adamek-Baczyńska, doradca podatkowy, partner w Doradztwo Podatkowe WTS&SAJA sp. z o.o.
Określenie czy w danym przypadku mamy do czynienia z usługą związaną z nieruchomością jest o tyle istotne, że transakcja błędnie zakwalifikowana jako:
- opodatkowana VAT na zasadach odwróconego obciążenia powoduje ryzyko powstania zaległości w VAT po stronie sprzedawcy, który nie wykazał go na wystawionej fakturze,
- opodatkowana VAT przez sprzedawcę powoduje ryzyko powstania zaległości podatkowej po stronie usługobiorcy, który nieprawidłowo odliczył VAT, gdyż nie powinien on zostać wykazany na fakturze.
W związku z tym podatnicy powinni każdorazowo przeanalizować planowane transakcje pod kątem ich klasyfikacji w VAT, celem ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania tego typu usług.