Obowiązek podatkowy w VAT powstaje ?w momencie zrealizowania dostawy lub wykonania usługi

Z przedstawionego w pytaniu w artykule powyżej stanu faktycznego nie wynika dokładnie według jakich zasad czytelnik rozpoznawał obowiązek podatkowy. Rozumiem, że sformułowanie, iż deklaracja kwartalna została sporządzona według zasad ogólnych, należy odczytać w ten sposób, że obowiązek podatkowy był rozpoznawany według zasad określonych w art. 19a ustawy o VAT.

W art. 19a ustawy o VAT ustawodawca określił kilka sposobów ustalania powstania obowiązku podatkowego. W interesującym nas zakresie należy wskazać, że najogólniej mówiąc ustawodawca wiąże moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu krajowych dostaw towarów i usług z chwilą:

- dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (zob. art. 19a ust. 1 – ust. 4 ustawy o VAT)

- wystawienia faktury (na rzecz podatnika VAT bądź osoby prawnej niebędącej podatnikiem VAT) m.in. z tytułu usług budowlanych (zob. art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT)

- wystawienia faktur m.in. z tytułu dostawy mediów i usług najmu/dzierżawy/leasingu operacyjnego (zob. art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT)

- otrzymania zaliczki, z pewnymi wyjątkami (zob. art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Dla poruszonego przez czytelnika problemu nie ma znaczenia, czy przez zasady ogólne należy rozumieć tylko przepisy art. 19a ust. 1–4 ustawy o VAT wiążące moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą dokonania dostawy towaru/wykonania usługi, czy przepisy art. 19a ust. 5 pkt 3 i 4 w zw. z ust. 7 ustawy o VAT wiążące powstanie obowiązku podatkowego z chwilą wystawienia faktury. We wszystkich tych przypadkach rozpoznanie obowiązku podatkowego według odpowiedniego przepisu art. 19a ust. 1–4 i ust. 5 pkt 3 i 4 ustawy o VAT, zamiast według metody kasowej określonej w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, mogło spowodować niewłaściwe rozliczenie VAT.

Przykład

Podatnik wykonał usługę 31 marca 2015 r., fakturę wystawił 1 kwietnia 2015 r. z 10 dniowym terminem płatności, a zapłatę otrzymał 28 sierpnia 2015 r. Nabywcą usługi była firma (podatnik VAT czynny) Przedmiotem usługi były: wariant I:

usługi naprawy komputera

– podatnik rozpoznał obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w dacie wykonania usługi, i błędnie wykazał transakcję w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2015 r. (konieczna jest korekta na minus tej deklaracji), a powinien to zrobić w dacie otrzymania zapłaty zgodnie z metoda kasową określoną w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT i wyka- zać w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. (korekta na plus);

wariant II:

usługi budowane

– podatnik rozpoznał obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT, w dacie wystawienia faktury, i błędnie wykazał w deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r. (konieczna jest korekta na minus tej deklaracji), a powinien to zrobić w dacie otrzymania zapłaty zgodnie z meto- dą kasową określoną w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT i wykazać w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. (korekta na plus);

wariant III:

usługi najmu

– podatnik rozpoznał obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, w dacie wystawienia faktury, i błędnie wykazał w deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r. (konieczna jest korekta na minus tej deklaracji), a powinien go rozpoznać w dacie otrzymania zapłaty zgodnie z metodą kasową określoną w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT i wykazać w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. (korekta na plus).

Natomiast w przypadku otrzymanych zaliczek obowiązek podatkowy ustalony według zasad ogólnych, tj. art. 19a ust. 8 ustawy o VAT z chwilą otrzymania zaliczki, i według metody kasowej określonej w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, będzie tożsamy. Nie będzie trzeba zatem korygować rozliczeń, choć trzeba będzie wystawić fakturę korygującą.

Wyjątkiem mogłyby tu być zaliczki na czynności wymienione w art. 19a ust. 5 pkt. 4 ustawy o VAT (m.in. dostawy mediów, usługi najmu/dzierżawy/leasingu operacyjnego), gdyż według zasad ogólnych, tj. art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu ich otrzymania nie powstaje, natomiast według metody kasowej otrzymanie tych zaliczek jest opodatkowane. A zatem korekty rozliczeń w takim przypadku będą konieczne. Inaczej jednak niż w poprzednich przypadkach, kiedy rozliczenie podatku w wyniku zastosowania zasad ogólnych, miało miejsce przedwcześnie, tutaj rozliczenie podatku zgodnie z zasadami ogólnymi nastąpi zbyt późno.

Przykład

30 czerwca 2015 r. podatnik otrzymał od kontrahenta (podatnik VAT czynny) zaliczkę na poczet usługi najmu za lipiec 2015 r. Kierując się zasadami ogólnymi (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT), podatnik nie rozpoznał obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania tej zaliczki i nie wystawił faktury zaliczkowej (zob. art. 106b ust. 1 pkt. 4 ustawy o VAT). Obowiązek podatkowy rozpoznał dopiero w dacie wystawienia faktury, tj. 10 lipca 2015 r. Pozostałą część zapłaty za fakturę otrzymał ze znacznym opóźnieniem, tj. 16 listopada 2015 r. Podatnik powinien:

- skorygować deklarację VAT-7K za II kwartał (na plus wykazując w niej podatek od otrzymanej zaliczki);

- skorygować deklarację VAT-7K za III kwartał (na minus zmniejszając ją o podatek od usługi najmu wynikający z faktury wystawionej 10 lipca 2015 r.);

- w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 r. wykazać pozostałą część VAT od tej usługi najmu.

Uwaga! Również podatnicy rozliczający się na zasadach ogólnych mogą w stosunku do niektórych czynności stosować metodę kasową, np. do wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu (zob. art. 19a ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT). W tym jednak przypadku ustawodawca postanowił w art. 21 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, że art. 21 ust. 1 ustawy o VAT nie narusza art. 19a ust. 5 pkt 1 i 2 tej ustawy. Jeżeli zatem czytelnik nawet wykonał te czynności i zastosował do nich art. 19a ust. 5 pkt. 1 i 2 ustawy o VAT, to postąpił prawidłowo.