Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 19 lutego 2015 r. (II FSK 102/13 oraz II FSK 282/13).
Co do zasady kosztem uzyskania przychodów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT). W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Przepis ten odnosi się zatem także do tych środków trwałych, których nabycie (wytworzenie) zostało sfinansowane środkami przyznanymi w ramach dotacji. W konsekwencji ta część odpisów amortyzacyjnych, która została sfinansowana środkami z dotacji, podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.
Niekorzystne interpretacje fiskusa
Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie regulują momentu, w którym to wyłączenie powinno zostać zrobione. Zgodnie natomiast z utrwaloną praktyką organów podatkowych korekty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych środkami pochodzącym z dotacji, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, podatnik zobowiązany jest dokonać w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej (tak np. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 15 września 2014 r., IBPBI/2/423-763/14/IŻ). Z kolei w przypadku oddania środka trwałego do używania w miesiącach po podpisaniu/zawarciu umowy o dofinansowanie (a jeszcze przed otrzymaniem środków z dotacji na rachunek) podatnik nie może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada proporcji, w jakiej pozostaje kwota przyznanej mu na dany środek dotacji do wartości początkowej tego środka trwałego.
Sądy uważają inaczej
Odmienne stanowisko w tej kwestii zajmują z kolei sądy administracyjne, które wskazują, że otrzymanie w ramach dotacji zwrotu wydatków na nabycie środków trwałych powoduje obowiązek korekty części dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych z chwilą otrzymania ww. dotacji, poprzez bieżące zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów. W ocenie sądów przyjęcie stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe (tj. wsteczna korekta kosztów uzyskania przychodów) prowadziłoby do powstania zaległości podatkowej, a co za tym idzie – obowiązku uiszczenia przez podatnika odsetek od tej zaległości (tak jakby koszty uzyskania przychodów w poszczególnych okresach były ustalane nieprawidłowo). Zdaniem sądów wykładnia przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić do rezultatu niekorzystnego dla podatnika w sytuacji, w której na żadnym etapie rozliczenia podatkowego nie naruszył on obowiązujących norm podatkowych. Wykładnia taka nie może sprawić, że korzystanie ze środków przyznanych w ramach dotacji automatycznie będzie się łączyć z koniecznością poniesienia dodatkowych kosztów w postaci odsetek od zaległości podatkowych, których uniknięcie nie będzie możliwe (tak np. WSA w Łodzi w wyroku z 22 stycznia 2014 r., I SA/Łd 1204/13, WSA w Gdańsku w wyroku z 26 marca 2014 r., I SA/Gd 41/14, czy też WSA w Gliwicach w wyroku z 27 stycznia 2015 r., I SA/Gl 1046/14).
Kiedy wpłynęły środki
Podejście prezentowane przez wojewódzkie sądy administracyjne w pełni zostało zaaprobowane przez NSA w powołanych na wstępie wyrokach z 19 lutego 2015 r. W uzasadnieniu tych orzeczeń NSA wskazał, że jeśli poniesione przez podatnika wydatki spełniały wymogi do zakwalifikowania jako koszty uzyskania przychodów, to należy uznać, że wykazywane były prawidłowo. Zatem dopiero w momencie faktycznego wpływu środków z dotacji na rachunek podatnik rzeczywiście otrzyma zwrot kosztów poniesionych na nabycie środków trwałych, a tym samym dopiero wtedy będzie można uznać, że nie poniósł ekonomicznego ciężaru nabycia tych składników majątkowych. Tym samym odpisy amortyzacyjne, do momentu otrzymania dotacji, w całości stanowią koszt uzyskania przychodów. Natomiast po jej otrzymaniu podatnik powinien odpowiednio skorygować bieżące koszty podatkowe.
Zdaniem autorki
Marta Krzewińska, konsultantka w dziale doradztwa podatkowego TaxTone
Wygrana raczej dopiero w sądzie
Należy się zgodzić ze stanowiskiem prezentowanym przez NSA. Korekta kosztów uzyskania przychodów powinna dotyczyć okresu, w którym podatnik otrzymał dofinansowanie, a nie tego, w którym został poniesiony wydatek. Skutki ekonomiczne dopłaty występują bowiem dopiero od chwili jej otrzymania, a nie od momentu rozpoczęcia amortyzacji nabytego/wytworzonego środka trwałego.
Utrwalająca się korzystna linia orzecznicza NSA w omawianej kwestii to niewątpliwie dobra wiadomość dla podatników korzystających z dofinansowania w ramach dotacji. Biorąc jednak pod uwagę wciąż niekorzystne stanowiska organów podatkowych w tej sprawie, uzyskanie pozytywnego rozstrzygnięcia ewentualnego sporu podatnika z fiskusem możliwe jest dopiero na etapie sądowym.
