Gmina, która jest podatnikiem VAT, jako faktyczny inwestor wykonała remont budynku gimnazjum oraz sali gimnastycznej przy tym gimnazjum. Budynek jest wynajmowany przez gimnazjum, ale czynsz najmu nie jest opodatkowywany VAT ze względu na bardzo niskie obroty uzyskiwane przez gimnazjum (tj. nieprzekraczające 150 tys. zł rocznie). W związku z tym wynajmem gimnazjum wystawia rachunki we własnym imieniu (bez VAT) i nie rozlicza tego podatku w swoich deklaracjach VAT-7, bo ich w ogóle nie składa urzędowi skarbowemu. Nie jest bowiem podatnikiem VAT. Także gmina – z uwagi na to, że jej gimnazjum działa we własnym imieniu, a nie w imieniu gminy – nie wykazywała w swojej deklaracji VAT-7 czynszów najmu pobieranych przez gimnazjum. Czy w takiej sytuacji gmina może odliczyć VAT z faktur wystawionych na nią za modernizację gimnazjum oraz sali gimnastycznej, pomimo że czynsze najmu w budynku gimnazjum nie są w ogóle opodatkowywane VAT w wysokości 23 proc.? – pyta czytelnik.
Nierozłączna relacja pomiędzy kwotą VAT naliczonego (z faktur zakupu) a kwotą VAT należnego (z faktur sprzedaży) została określona wprost w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Niewystąpienie podatku do zapłaty uniemożliwia skorzystanie z prawa do odliczenia. Związek między podatkiem należnym a naliczonym musi być realizowany w rzeczywistości. Nie chodzi bowiem o teoretyczne zaliczenie danej sprzedaży do sprzedaży opodatkowanej (np. najmu użytkowego – stawka 23 proc. VAT). Taka sprzedaż opodatkowana określoną stawką VAT (czyli 5 proc., 8 proc. czy 23 proc.) musi bowiem faktycznie wystąpić w deklaracji VAT-7.
Jeżeli zatem gimnazjum – jako odrębny od gminy podatnik VAT – byłoby czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT i faktycznie płaciłoby należny VAT do urzędu skarbowego od najmu użytkowego, to byłoby ono autentycznie i rzeczywiście uprawnione do odliczenia kwoty naliczonego VAT. Oczywiście pod warunkiem, że faktury zakupu byłyby wystawiane na to gimnazjum. Oznaczałoby to, że w takiej sytuacji zakupione towary i usługi (np. modernizacji wynajmowanego obiektu) gimnazjum to wykorzystywałoby na potrzeby transakcji rzeczywiście podlegającej VAT ze stawką 23 proc.
Jeśli natomiast gimnazjum z jakiegokolwiek powodu (przede wszystkim korzystania ze zwolnienia podmiotowego z VAT z tytułu bardzo niskich obrotów nieprzekraczających kwoty 150 tys. zł rocznie – art. 113 ustawy o VAT) faktycznie nie płaci należnego VAT z tytułu wykonywanych czynności opodatkowanych (np. najmu użytkowego), to nie jest ono uprawnione do odliczenia jakiejkolwiek kwoty naliczonego VAT z jakiejkolwiek faktury zakupu. Oznacza to, że zakupione towary i usługi (np. usługi modernizacji wynajmowanego obiektu) nie są przez gimnazjum wykorzystane na potrzeby transakcji rzeczywiście podlegającej VAT (nawet gdyby faktury zakupu były wystawiane na gimnazjum). A taką jest najem użytkowy ze stawką 23 proc.
Tym bardziej gmina – jako adresat faktur zakupu i organ założycielski gimnazjum – nie może odliczyć podatku z faktur wystawionych na nią za modernizację budynku gimnazjum oraz sali gimnastycznej przy tym gimnazjum. Sprzedaż (czynsze najmu w budynkach modernizowanych, tj. w budynku gimnazjum i w sali gimnastycznej) faktycznie nie jest bowiem opodatkowywana VAT. Ani przez samą szkołę (z uwagi na jej małe roczne obroty nieprzekraczające 150 tys. zł), ani przez gminę (z uwagi na brak wystawianych faktur przez gimnazjum w imieniu i na rzecz gminy).
W opisywanym przypadku gmina – jako adresat faktur zakupowych – mogłaby odliczyć VAT naliczony z faktur wystawionych na nią za modernizację budynku gimnazjum oraz sali gimnastycznej przy tym gimnazjum jedynie wówczas, gdyby czynsze najmu w modernizowanych budynkach faktycznie były opodatkowywane VAT i wykazywane w deklaracji VAT-7 gminy. Czyli gdyby gimnazjum – będące podatnikiem zwolnionym podmiotowo od VAT – wystawiało faktury za najem ze stawką 23 proc. w imieniu i na rzecz gminy, a następnie faktury te trafiałyby do rozliczenia w deklaracjach VAT-7 składanych przez gminę. Faktury takie byłyby wystawiane z danymi gminy jako sprzedawcy, natomiast dane gimnazjum występowałyby wyłącznie jako wystawcy tych faktur.
—Elżbieta Rogala, niezależny ekspert i wykładowca VAT, www.elzbietarogala.pl
