Koszty podatkowe: potrącenie sumy gwarancyjnej nie jest opóźnieniem w zapłacie

Tak uznała Izba Skarbowa w Katowicach ?w interpretacji z 29 sierpnia 2013 r. (IBPBI/2/423-641/13/PP).

Spółka zawiera z wykonawcami umowy o roboty budowlano-montażowe. W umowach wprowadzono zapisy, zgodnie ?z którymi z wynagrodzenia z faktury wystawionej na podstawie końcowego protokołu odbioru robót, spółka w celu zabezpieczenia roszczeń z tytułu rękojmi za wady i gwarancji jakości zatrzyma kwotę w wysokości 3 proc. wynagrodzenia brutto należnego wykonawcy. Okres gwarancji jakości wynosi 36 miesięcy od daty podpisania końcowego protokołu odbioru wykonanych robót, a okres rękojmi za wady, który biegnie równolegle z okresem gwarancji, wynosi 12 miesięcy.

W związku z tym spółka ma wątpliwość, czy zatrzymanie danej kwoty tytułem zabezpieczenia wykonania umowy skutkuje koniecznością dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15b ustawy o CIT. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, spółka stwierdziła, że zgodnie z zasadą swobody umów kontrahenci mogą dowolnie zawierać i kształtować treść umów w granicach określonych przepisami prawa. W konsekwencji, zdaniem spółki, potrącenie kwoty zabezpieczenia z wynagrodzenia za wykonanie robót budowlano-montażowych nie skutkuje koniecznością korekty kosztów podatkowych. Kwota zabezpieczenia należnego spółce zostaje bowiem potrącona z wynagrodzeniem należnym wykonawcy, więc w rzeczywistości wynagrodzenie wykonawcy zostaje zapłacone przez spółkę w całości.

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za prawidłowe. Jego zdaniem korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim (wskazanym w przepisach) terminie. Do zatrzymanych 3 proc. kwoty na poczet zabezpieczenia roszczeń z tytułu rękojmi za wady i gwarancji jakości w okresie trwania rękojmi i gwarancji, art. 15b ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania. „Zatrzymana" część płatności dotyczy bowiem w istocie innego stosunku prawnego – w rzeczywistości dochodzi do potrącenia sumy gwarancyjnej z kwoty wynagrodzenia należnego wykonawcy.

Piotr ?Kopeć, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Stanowisko zaprezentowane przez spółkę ?i izbę skarbową wydaje się słuszne.

W opisanym stanie faktycznym dochodzi ?do potrącenia 3 proc. wynagrodzenia ?tytułem kaucji gwarancyjnej. Natomiast ?w myśl art. 498 kodeksu cywilnego, ?gdy dwie strony są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda ?z nich może potrącić swoją wierzytelność ?z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności ?są pieniądze lub rzeczy tej samej ?jakości oznaczone tylko co do gatunku, ?a obie wierzytelności są wymagalne ?i mogą być dochodzone przed sądem ?lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Potrącenie wierzytelności jest zatem ?jedną z form wygaśnięcia zobowiązania, ?które następuje w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Potrącenie jest więc formą wzajemnej zapłaty. ?Nie ma przy tym znaczenia, że spółka ?niejako automatycznie potrąca kaucję ?z wynagrodzenia wykonawcy – jest ?to zabieg czysto techniczny, ułatwiający sposób rozliczeń między stronami.?Takie postępowanie jest stosunkowo powszechną praktyką stosowaną ?na rynku usług budowlanych i rynku nieruchomości.

W związku z tym zatrzymanie danej ?kwoty z wynagrodzenia z faktury tytułem zabezpieczenia należytego wykonania ?umowy nie skutkuje koniecznością ?korekty kosztów uzyskania przychodów ?w myśl art. 15b ustawy o CIT. Zobowiązanie spółki z tytułu prac budowlano-montażowych wobec wykonawcy zostaje bowiem ?w rzeczywistości uregulowane w całości.

Za prawidłowością tego stanowiska ?przemawia także treść uzasadnienia ?do ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych ?w gospodarce, na mocy której wprowadzono art. 15b do ustawy o CIT. Nowelizacja ?ta miała przede wszystkim na celu ?zmniejszenie zatorów płatniczych oraz zmuszenie przedsiębiorców posiadających silną pozycję na rynku i mogących ?dyktować warunki realizowanych kontraktów, do regulowania swoich zobowiązań ?w odpowiednim czasie. Takie działanie miało przyczynić się do zwiększenia płynności finansowej w szczególności mniejszych uczestników rynku i ich lepszego funkcjonowania. W konsekwencji trudno wnioskować, aby regulacja art. 15b ustawy o CIT znajdowała zastosowanie do potrącenia kaucji gwarancyjnej ustalonej w umowie przez obie strony transakcji, gdyż nie ma to związku z zatorami płatniczymi oraz wykorzystywaniem dominującej pozycji przez duże podmioty gospodarcze.

Co więcej, prawidłowość stanowiska spółki znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez izby skarbowe (przykładowo interpretacja IS w Poznaniu z 11 października 2013 r., ILPB3/423-327/13-2/PR czy interpretacja IS w Katowicach z 20 września 2013 r., IBPBI/2/423-788/13/SD).

Podsumowując, należy przychylić się do stanowiska spółki oraz organu podatkowego, zgodnie z którym do zatrzymanych 3 proc. kwoty wynagrodzenia wykonawcy na poczet zabezpieczenia roszczeń z tytułu rękojmi ?za wady i gwarancji jakości, art. 15b ustawy ?o CIT nie będzie miał zastosowania. ?W konsekwencji spółka nie będzie obowiązana do dokonania z tego tytułu korekty kosztów uzyskania przychodów.