VAT: kiedy kilka produktów można potraktować jako zestaw

Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z 20 lutego 2013 r. (IPTPP2/ 443-929/12-7/JN).

Wnioskodawczyni, będąca czynnym podatnikiem VAT, sprzedaje towary na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, rejestrując sprzedaż za pomocą kasy fiskalnej. W szczególności wnioskodawczyni sprzedaje zestawy, w skład których wchodzą dwa produkty – jedna skrzynka jaj oraz kawa. Ponadto wnioskodawczyni wskazała, że kawa wchodząca w skład zestawu:

? nie jest prezentem (wchodzi w skład zestawu i podlega wycenie),

? jest sprzedawana, a nie ofiarowana, w związku z tym nie może być uznana za prezent małej wartości dla klienta.

Wnioskodawczyni zadała m.in. pytanie, czy może sprzedawać jednemu klientowi 10 takich zestawów i nabijać na jeden paragon, czy też powinna sprzedać tylko jeden zestaw na jeden paragon.

W ocenie wnioskodawczyni sprzedaż towarów połączonych w jeden zestaw (jajka oraz kawa) powinna być traktowana z punktu widzenia VAT jako świadczenie jednolite. Za takim stanowiskiem, zdaniem podatniczki, przemawia to, że dominującym elementem (największa wartość) w zestawie są jaja.

Organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem podatniczki. Zdaniem organu podatkowego, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii kluczowe było określenie, czy sprzedaż dwóch produktów w zestawie, z punktu widzenia VAT, powinna być traktowana jako jedno świadczenie. Zdaniem organu podatkowego towary wchodzące w skład zestawu, tj. jaja i kawa, nie stanowią łącznie kompleksowej dostawy. Tym samym dostawa tego zestawu to w istocie dwie odrębne, niezależne dostawy towarów. W związku z tym organ podatkowy stwierdził, że w świetle powyższego oraz obowiązujących przepisów prawa brak jest podstaw do ewidencjonowania zestawów bez wyodrębnienia poszczególnych towarów w sprzedaży wiązanej. Zatem poszczególne elementy zestawu, tj. jajka i kawa, powinny być ujęte na paragonie dokumentującym sprzedaż dla każdego klienta w odrębnej pozycji (nie jako zestaw w jednej pozycji).

Komentarz eksperta:

Tomasz Dereszewski, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

W przedmiotowej interpretacji poruszony został wątek uznania sprzedaży kilku towarów jako jednego świadczenia na gruncie VAT (zestawu).

Zgodnie z ustawą o VAT przez sprzedaż rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel za wynagrodzeniem na terytorium kraju).Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Mając na uwadze to, że regulacje VAT nie przewidują definicji legalnej pojęcia „rzecz", pojęcie to powin- no być rozpatrywane przez pryzmat kodeksu cywilnego, wskazującego w art. 45, że „rzeczami", są wyłącznie przedmioty materialne. Prowadzi to do wniosku, że sprzedaż każdego towaru powinna być ewidencjonowana w odrębnej pozycji dokumentu stwierdzającego sprzedaż (np. paragon fiskalny), jako oddzielnej czynności.

W ustawie o VAT brak jest natomiast regulacji definiującej, co należy rozumieć przez zestaw towarów będącym jednolitym świadczeniem na tle tego podatku. Zagadnienie to było jednak przedmiotem orzecznictwa TSUE, który określił kryteria uznania sprzedaży kilku czynność za jedno świadczenie z punktu widzenia VAT. Trybunał stwierdził w szczególności, że świadczeniem jednolitym jest:

? dwa lub więcej świadczeń dokonanych przez podatnika na rzecz konsumenta, gdy są one tak ze sobą powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, a rozdzielenie ich miałoby sztuczny charakter (C-349/96 Card Protection Plan Ltd);

? z punktu widzenia nabywcy wyodrębnienie wielu świadczeń prowadziłoby do sztucznego podziału świadczenia, jakiego nabyciem jest zainteresowany konsument (C-41/04 Levob Verzekeringen BV);

Mając to na względzie, w omawianym stanie faktycznym brak jest mocnych podstaw do przyjęcia, że łączna sprzedaż dwóch odrębnych towarów (które w potocznym znaczeniu można określić mianem zestawu) stanowi zestaw towarów na gruncie VAT. Wyżej przywołane towary (jajka i kawa) nie są ze sobą ściśle powiązane. W związku z tym nie spełniają wyżej wskazanych przez TSUE kryteriów uznania ich za jednolite świadczenie na gruncie VAT. Należy w tym zakresie zasadniczo zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez organ wydający interpretację. Na marginesie warto dodać, że w omawianym przypadku kawa, stanowiąca element zestawu, spełniała warunki zakwalifikowania jej jako tzw. prezent małej wartości. Oznacza to, że przy przyjęciu innego od zastosowanego przez podatniczkę podejścia odnośnie do sposobu oferowania klientom zestawów, wydawana w ich ramach kawa mogłaby potencjalnie w ogóle nie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ponadto organ podatkowy nie wskazał w interpretacji, jaką wartość sprzedaży należy przypisać jako podstawę opodatkowania w przypadku poszczególnych elementów zestawu. W związku z tym wydaje się, że po stronie wnioskodawczyni mogą powstać kolejne wątpliwości w zakresie prawidłowego ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy fiskalnej.