Wynika to z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 3 stycznia 2013 r. (IPPB1/415-1498/12-2/MT).
Większościowy wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (X Sp. z o.o.), będący osobą fizyczną i rezydentem podatkowym Niemiec planował dokonać jej podziału przez wydzielenie części majątku spółki – działalności nieruchomościowej – na spółkę nowo zawiązaną (spółka nieruchomościowa).
Po podziale X Sp. z o.o. miała kontynuować wyłącznie drugą z prowadzonych obecnie działalności, tzn. działalność produkcyjną materiałów eksploatacyjnych do drukarek. Wnioskodawca zakładał, że oba z pro- wadzonych typów działalności – nieruchomościowa i produkcyjna – spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co potwierdzał w odrębnej interpretacji.
Kolejnym krokiem planowanej restrukturyzacji miało być przekształcenie spółki nieruchomościowej w spółkę osobową (spółka komandytowa). Planowana restrukturyzacja (zarówno podział, jak i przekształcenie) nie miały powodować zmiany struktury udziałowej wspólników. W związku z restrukturyzacją wspólnik powziął wątpliwość czy spółka komandytowa będzie kontynuowała odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem zasad amortyzacji stosowanych przez spółkę nieruchomościową.
Zdaniem wspólnika, spółka komandytowa powinna mieć prawo do kontynuacji zasad amortyzacji. W uzasadnieniu powołał się na art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku przekształcenia podatnicy kontynuują zasady amortyzacji podmiotu przekształconego.
Izba Skarbowa w Warszawie uznała stanowisko wspólnika za nieprawidłowe ze względu na powołanie się w uzasadnieniu na przepisy ustawy o CIT. Izba skarbowa dokonała pełnej analizy przepisów ustawy o PIT oraz ordynacji podatkowej i doszła do wniosku, że mimo odwołania się przez wspólnika do błędnej podstawy, odpowiedź jest zgodna ze stanowiskiem wnioskodawcy, tzn. spółka osobowa będzie kontynuowała zasady amortyzacji stosowane przez spółkę kapitałową przed przekształceniem.
Witold Adamowicz starszy menedżer w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Komentuje Witold Adamowicz, starszy menedżer w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Stanowisko zawarte w interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie należy uznać za prawidłowe. Spółki osobowe nie są podatnikami, a opodatkowaniu podlegają wyłącznie ich wspólnicy. Z tego względu, aby określić prawidłowe zasady opodatkowania, trzeba przeanalizować reguły stosujące się właśnie do nich. W powołanym stanie faktycznym wspólnik przekształconej spółki osobowej był zagraniczną osobą fizyczną. Prawidłowe było zatem uznanie przez izbę skarbową, że do oceny zasad jego opodatkowania należy stosować przepisy ustawy o PIT, a nie ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o PIT, w razie zmiany formy prawnej, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Natomiast art. 22g ust. 22 ustawy o PIT stanowi, że ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego.
Ponadto stosownie do art. 22h ust. 3 ustawy o PIT, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, o której mowa w art. 22g ust. 12, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.
Zgodnie z kodeksem spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, zaś wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.
W związku z tym, jak prawidłowo zauważyła izba skarbowa, na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, spółka przekształcona (osobowa) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki kapitałowej. Zdaniem izby, przepis ten nie dotyczy uprawnień podatkowych (z czym można polemizować). Nie ulega natomiast wątpliwości, że – jak stwierdziła izba skarbowa – sukcesję podatkową przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową reguluje art. 93a § 1 w zw. z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ordynacji podatkowej.
Wątpliwość może się zatem pojawić jedynie ze względu na to, że spółka osobowa (komandytowa) nie jest podatnikiem podatku dochodowego, zaś opodatkowaniu podlegają wyłącznie jej partnerzy. Co zatem oznacza przepis o sukcesji w podatku dochodowym w stosunku do podmiotu, który przestaje być podatnikiem tego podatku? Czy należy kontynuować zasady i odpisy amortyzacyjne podmiotu przekształconego?
Odpowiedzi zdaje się udzielać zdanie drugie przytaczanego art. 22g ust. 12 ustawy o PIT o odpowiednim stosowaniu przepisu do spółek osobowych. Interpretację Izby Skarbowej w Warszawie należy zatem uznać za prawidłową.
