Nadchodzący okres świąteczno-noworoczny to czas podejmowania przez pracodawców działań mających na celu integrację zespołu pracowników z firmą. Działania takie często są finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS).

Takie działania wywołują skutki podatkowe, zarówno w zakresie możliwości zaliczania poniesionych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jak i w zakresie zasad ustalania przychodów osiąganych przez pracowników z tytułu tych świadczeń.

Opłatek wliczony w koszty

Kwalifikacja konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów wymaga zaistnienia związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskiwanym przychodem bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Konieczne jest także należyte udokumentowanie poniesionego wydatku oraz brak jego wykazania na liście tzw. kosztów negatywnych, tj. tych, które w świetle art. 23 ust 1 ustawy o PIT (odpowiednio art. 16 ust. 1 ustawy CIT) nie mogą być uznane za koszt podatkowy. Czy zatem wydatek na organizację spotkania wigilijnego lub mikołajkowego spełnia warunki dla zaliczenia go w ciężar kosztów podatkowych?

Odpowiadając na to pytanie należy zauważyć, że również w tym przypadku możliwość zaliczenia wydatku do kosztów zależy od wykazania chociażby jego pośredniego związku z osiąganymi przychodami. Aby taki związek zaistniał, organizowane przez pracodawcę spotkanie powinno cechować się racjonalnymi związkami z uzyskiwanym przychodem, a zatem nie może mieć wyłącznie charakteru okolicznościowo – konsumpcyjnego.

Takie stanowisko potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 lutego 2007 r. (III SA/Wa 4283/06) stwierdzając: „Odnośnie do pozostałych wydatków na spotkania związane z odejściem danej osoby na emeryturę czy też spotkanie wigilijne, w ocenie sądu, nie mają one związku z przychodem, a zatem są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Tego typu spotkania wynikają ze zwyczaju, tradycji obchodzenia świąt, a zatem cel ich jest zupełnie inny i niedający się powiązać z przychodem chociażby w sposób pośredni".

Tym samym nie ma wątpliwości, że spotkanie typowo okolicznościowe, a zatem pozostające bez racjonalnego chociażby pośredniego związku z przychodami pracodawcy, nie jest podstawą dla zaliczenia wydatków na jego organizację do kosztów uzyskania przychodów. W wydanych w ostatnich latach interpretacjach organy podatkowe potwierdzają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizowane dla pracowników spotkań integracyjnych bądź okolicznościowych, w tym wigilijnych.

Warunkiem jest, aby te spotkania miały charakter motywacyjny, a zatem pośrednio służyły podnoszeniu przychodów osiąganych przez pracodawcę, bądź żeby ich celem była integracja zespołu pracowników, która poprzez polepszenie atmosfery wpływa na podniesienie efektywności pracy. Pogląd ten potwierdziła m.in. Izba Skarbowa Warszawie w interpretacji z 26 maja 2011 r. (IPPBS/423-375/11-2/RS).

Należy jednak podkreślić, że to na podatniku - jako wywodzącym korzystne następstwa podatkowe wynikające z zaliczenia poniesionych wydatków na organizację spotkania integracyjnego bądź okolicznościowego do kosztów podatkowych – spoczywa ciężar wykazania na podstawie zgromadzonych dowodów związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskaniem przychodu.

Działalność socjalna pracodawcy

Za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, z wyjątkiem świadczeń urlopowych. Zarazem jednak za koszty podatkowe uznawane są odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne będące równowartością tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu.

Które wydatki nie są kosztem podatkowym

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Kosztem uzyskania przychodów są jednak odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne będące równowartością tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu (art. 23 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o CIT).

Za koszty podatkowe nie uważa się także wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o ZFŚS. Przy czym kosztem uzyskania przychodów są świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o ZFŚS (art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT).

Powstaje jednak w tym przypadku pytanie, czy wydatki na organizację imprezy świątecznej dla pracowników mogą zostać uznane za działalność socjalną pracodawcy, a zatem czy mogą zostać pokryte środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚŚ).

W świetle art. 2 pkt 1 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. DzU z 2012 r. poz. 592 ze zm.), działalność socjalna to usługi świadczone przez pracodawców na różne formy wypoczynku, działalność kulturalno oświatową, sportowo – rekreacyjną, opieki na dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej, rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Należy zwrócić uwagę na art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS, zgodnie z którym przyznanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z funduszu musi być uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu.

Norma ta oznacza zatem, że nawet jeżeli świadczenie w postaci imprezy świątecznej zorganizowanej dla pracowników mieści się w zakresie pojęcia działalności socjalnej, to z uwagi na to, że jest to świadczenie skierowane w jednakowej wartości do ogółu pracowników, nie może być kwalifikowane jako działalność socjalna pracodawcy w rozumieniu powołanej ustawy.

Nie jest bowiem uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej lub majątkowej poszczególnych, indywidualnie wskazanych pracowników uprawnionych do korzystania z tego świadczenia.

Takie stanowisko potwierdził zarówno WSA w Warszawie powołanym uprzednio wyrokiem (III SA/Wa 4283/06), jak i Sąd Najwyższy wyrokiem z 16 września 2009 r. (I UK 121/09).

Sąd Najwyższy, odnosząc się do przyznania pracownikom bonów towarowych, podniósł: „Pomoc z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych musi być uzależniona od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej pracownika. Jeżeli wszyscy pracownicy otrzymali bony towarowe o jednakowej wartości, to te bony należy ocenić jako świadczenie dodatkowe pracodawcy".

Upominki i bony towarowe

W przypadku zakupu prezentów lub bonów towarowych należy rozróżnić dwie możliwe sytuacje. Pierwszą będzie przypadek, w którym pracodawca przekazuje pracownikom prezenty lub bony w ramach działalności socjalnej, uzależniając ich wartość od sytuacji życiowej, materialnej czy rodzinnej obdarowanych, a zatem stosownie do zasad wyrażonych przepisami ustawy o ZFSS. W tym przypadku, zgodnie z omówionymi wyżej regulacjami wydatek taki nie będzie kosztem uzyskania przychodów pracodawcy, bowiem za taki uznaje się jedynie odpis na fundusz.

Inaczej będzie, gdy dla wszystkich pracowników zostaną kupione ze środków obrotowych pracodawcy jednakowej wartości prezenty lub bony towarowe. Wtedy nie są to działania pracodawcy o charakterze socjalnym. Podobnie jak w przypadku imprez świątecznych, także i tutaj zaliczenie wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów wymaga spełnienia ogólnych zasad kwalifikacji wydatku jako koszt podatkowy, tj. wystąpienia związku pomiędzy poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Warto zauważyć, że organy skarbowe uznają możliwość kwalifikacji poniesionych wydatków na nabycie prezentów dla pracowników jako koszt uzyskania przychodów. Uznają bowiem, że wydatki ponoszone przez pracodawcę na rzecz pracowników, a wynikające z łączącego strony stosunku pracy, pozostają w związku z osiąganym przychodem.

Opinię tę potwierdzają m.in. interpretacje prawa podatkowego: Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 30 maja 2006 r. (1472/ROP1/423-95-165/06/AJ) oraz Izby Skarbowej w Katowicach z 23 września 2011 r. (IBPBI/2/423-762/11/AP), przy czym trzeba także pamiętać, że także w tym przypadku na podatniku (pracodawcy) ciąży w konkretnej sytuacji obowiązek wykazania związku pomiędzy poniesionym kosztem a osiąganym, w tym racjonalnie spodziewanym, przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Zatrudniony uzyskuje przychód

Odrębnym, aczkolwiek koniecznym do omówienia zagadnieniem jest kwestia ustalenia przychodu pracownika wynikającego z otrzymanego przez niego świadczenia o charakterze rzeczowym (prezent, bon towarowy), bądź otrzymanej usługi (spotkanie wigilijne).

Analizując kwestię świadczenia rzeczowego należy wskazać na art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PIT, zgodnie z którą wolna od podatku jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków ZFSS lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł.

Za rzeczowe świadczenia nie uznaje się przy tym bonów, talonów lub innych znaków uprawniających do ich wymiany na towary lub usługi. Zatem przekazanie pracownikowi bonu lub talonu nie korzysta z powołanego zwolnienia, co oznacza, że na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wartość takiego bonu jest podlegającym opodatkowaniu przychodem pracownika.

Z kolei odnosząc się do kwestii prezentów świątecznych należy stwierdzić, że świadczenie takie może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PIT, co prowadzi do wniosku, że wolne od podatku będą świadczenia które:

- są finansowane z działalności socjalnej pracodawcy, a zatem zgodnie z postanowieniami ustawy o ZFSS, oraz

- mają charakter świadczeń rzeczowych, z wyjątkiem bonów, talonów i innych znaków uprawniających do wymiany na towary, oraz

- ich wartość w ciągu roku podatkowego nie przekracza kwoty 380 zł.

Jeżeli jednak świadczenie w postaci prezentu nie mieści się w granicach tego zwolnienia, to takie świadczenie rzeczowe traktowane jako przychód pracownika podlega opodatkowaniu. Wtedy na pracodawcy – jako płatniku zaliczek na PIT – ciąży obowiązek pobrania zaliczki na ten podatek.

Podobna sytuacja zachodzi w przypadku organizacji przez pracodawcę dla swoich pracowników spotkania o charakterze okolicznościowym (spotkanie wigilijne). Spotkanie takie jest w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o PIT uznawane za nieodpłatne świadczenie będące przychodem pracownika, co potwierdziła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 30 kwietnia 2012 r. (IBPBII/1/415-118/12/BD).

PRZYKŁAD

Pracodawca zorganizował dla swoich pracowników spotkanie świąteczne w wynajętej restauracji hotelowej. Koszt imprezy został pokryty ze środków obrotowych. Program spotkania ma typowo okolicznościowy charakter obejmujący poczęstunek, wzajemne składanie życzeń oraz koncert kolęd zaproszonych artystów. W jaki sposób ustalić przychód pracownika wynikający z opisanego nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracowników?

W tym przypadku niewątpliwie pracownicy są beneficjentami nieodpłatnego świadczenia uzyskanego od swojego pracodawcy. W efekcie kierując się regulacją art. 12 ust. 1 ustawy o PIT pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest obowiązany do ustalenia wartości przychodu wynikającego nieodpłatnego świadczenia, która odpowiada przypadającej na jednego uczestniczącego w spotkaniu okolicznościowym pracownika wartości kosztów jego organizacji. Taki sposób ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia potwierdzają organy podatkowe, m.in. Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 23 sierpnia 2012 r. (ITPB2/415-509/12/ENB).

Warto pamiętać, że przychód osiągają wyłącznie ci pracownicy, którzy biorą udział w spotkaniu, a na pracodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywa ciężar prawidłowego ustalenia wartości jednostkowego przychodu. Ten zaś powinien zostać obliczony poprzez podzielenie wartości kosztów organizacji spotkania przez liczbę pracowników, dla których imprezę zorganizowano lub którzy deklarowali wzięcia udziału, co potwierdza Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 17 lipca 2012 r. (IPTPB1/415-254/12-4/ASZ).

Autor jest prawnikiem i doradcą podatkowym, prowadzi własną kancelarię w Krakowie