Jakie są podatkowe skutki zbycia rzeczy otrzymanych

Jeżeli nieodpłatne nabycie rzeczy, praw lub innych świadczeń (np. towarów handlowych, środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, wyposażenia) skutkowało u podatnika powstaniem przychodu, to w dacie zbycia tych rzeczy, praw lub innych świadczeń przychód ten staje się kosztem uzyskania przychodów podatnika stosownie do art. 15 ust. 1i ustawy o CIT (art. 22 ust. 1d ustawy o PIT).

Przyjrzyjmy się bliżej temu zagadnieniu na przykładzie nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie nabytych rzeczy w postaci towarów handlowych i środków trwałych.

Ustalenie wartości

Podstawowym warunkiem ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 15 ust. 1i ustawy o CIT (art. 22 ust. 1d ustawy o PIT), jest uprzednie powstanie u podatnika przychodu określonego (w przypadku nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy) w art. 12 ust. 5 i 5a ustawy o CIT (art. 11 ust. 2 i 2b ustawy o PIT).

Należy zwrócić uwagę, że w art. 12 ust. 5 i 5a ustawy o CIT (art. 11 ust. 2 i 2b ustawy o PIT) określono jedynie sposób ustalenia wartości otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw. Natomiast o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy decydują inne przepisy ustaw o podatkach dochodowych.

I tak na gruncie CIT przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z pewnymi wyjątkami (zobacz więcej art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 4 ustawy o CIT), a na gruncie PIT – przychodem jest m.in. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (zobacz art. 11 ust. 1 ustawy o PIT), z wyłączeniem nieobjętych świadczeń podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn (zobacz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

W interesującym nas zakresie, w przypadku podatników PIT, należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT.

Przysporzenie w majątku

Najogólniej rzecz ujmując, dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenia należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik otrzymuje go bez obowiązku świadczenia wzajemnego, w szczególności w postaci środków pieniężnych rzeczy lub prawa bądź innego świadczenia lub też możliwości korzystania z rzeczy lub praw (zob. wyrok NSA z 29 października 1999 r., I SA/Gd 1290/98; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 13 września 2011 r., IBPBI/2/423-711/11/MS). Z kolei przedmiotem świadczeń w naturze mogą być rzeczy lub prawa majątkowe, co pośrednio wynika ze sposobu ustalenia ich wartości pieniężnej.

Stosuje się ceny rynkowe

Artykuł 15 ust. 1i ustawy o CIT (art. 22 ust. 1d ustawy o PIT) określa również wysokość przedmiotowego kosztu uzyskania przychodów.

W przypadku nieodpłatnie nabytych rzeczy kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia będzie wartość przychodu określonego w  art. 12 ust. 5 ustawy o CIT (art. 11 ust. 2 ustawy o PIT), tj. wartość określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. W przypadku rzeczy zaliczonych do środków trwałych podatnika jest ona pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Przykład

ABC sp. z o.o. otrzymała w grudniu 2011 r. w drodze darowizny towary handlowe o wartości rynkowej 7 tys. zł. Z tego względu spółka ABC rozpoznała przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości odpowiadającej wartości przychodu określonego w art. 12 ust. 5 i 6 ustawy o CIT, tj. w wysokości 7 tys. zł. W maju 2012 r. przedmiotowe towary handlowe zostały sprzedane. W związku ze sprzedażą nieodpłatnie nabytych towarów handlowych spółka ABC ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości ustalonego przychodu, tj. 7 tys. zł.

Przykład

XYZ sp. z o.o. otrzymała w maju 2011 r. w drodze darowizny używany samochód osobowy o wartości rynkowej 10 tys. zł. W związku z otrzymaniem tego samochodu spółka XYZ rozpoznała przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w wysokości 10 tys. zł. Samochód został ujęty w maju 2011 r. w ewidencji środków trwałych i amortyzowany od czerwca 2011 r. liniową 20- proc. stawką amortyzacyjną. W maju 2012 r. samochód został sprzedany.

Suma odpisów amortyzacyjnych wyniosła 2 tys. zł. W związku ze sprzedażą nieodpłatnie nabytego środka trwałego (tj. samochodu osobowego) spółka XYZ ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości przychodu z tytułu otrzymania świadczenia nieodpłatnego (10 tys. zł) pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne za okres od czerwca 2011 r. do maja 2012 r. (2 tys. zł), tj. w kwocie 8 tys. zł.

Natomiast w przypadku rzeczy nabytych częściowo odpłatnie kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia będzie wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a ustawy o CIT lub art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, tj. w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową tych rzeczy a odpłatnością ponoszoną przez podatnika, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy. W przypadku rzeczy zaliczonych do środków trwałych podatnika – wartość ta będzie pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Do rozpoznania przedmiotowego kosztu uzyskania przychodów uprawnia jedynie odpłatne zbycie tych nieodpłatnie (częściowo odpłatnie) nabytych rzeczy. Nieodpłatne ich zbycie (np. darowizna) nie uprawnia do rozpoznania kosztu na podstawie art. 15 ust. 1i ustawy o CIT (art. 22 ust. 1d ustawy o PIT).

Darowizna lub spadek

Jeżeli nieodpłatne otrzymanie rzeczy, praw majątkowych lub innych świadczeń nie skutkowało powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycia rzeczy, to nie rozpoznajemy przedmiotowego kosztu uzyskania przychodów w przypadku ich odpłatnego zbycia.

Przykład

Pani Kinga M. otrzymała w grudniu 2009 r. w drodze darowizny od matki samochód osobowy o wartości rynkowej 18 tys. zł. W styczniu 2010 r. wprowadziła ten samochód do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W czerwcu 2012 r. samochód został sprzedany.

Pani Kinga M. nie ma prawa rozpoznać kosztów uzyskania przychodów z tytułu nieodpłatnego nabycia. Otrzymanie samochodu w formie darowizny nie spowodowało bowiem u niej obowiązku naliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż podlegało przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Co mówią przepisy