Dowodami mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej (z pewnymi jednak zastrzeżeniami) oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Zawarte w art. 181 ordynacji podatkowej wyliczenie środków dowodowych jest przykładowe (świadczy o tym zapis „w szczególności”). Dopuszczalne są zatem również inne środki dowodowe, niewymienione w tym przepisie, jeśli tylko mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Przykładem może być dowód wewnętrzny (sytuacje, kiedy dopuszczalne jest jego sporządzenie, określa rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Powinien on zawierać m.in. nazwę towaru, liczbę i cenę jednostkową a także wartość transakcji. Może więc posłużyć do udokumentowania wydatków.

Dokumenty urzędowe

Przepisy op nie wprowadzają podziału na środki dowodowe silniejsze i słabsze. Wszystkie korzystają z jednakowej mocy dowodowej. Jedynie niektóre, ze względu na szczególne domniemania, mają tę moc niejako zwiększoną. Mowa o dokumentach urzędowych. Gdy są sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (art. 194 op), np. decyzje, wyroki sądowe.

Co istotne, art. 194 op nie ogranicza pojęcia dokumentu urzędowego jedynie do dokumentów krajowych. W ocenie NSA (wyrok z 10 czerwca 2010, I GSK 892/08) za urzędowy może być uznany również dokument zagraniczny (uzależnione jest to jednak od uregulowań zawartych w wiążących Polskę umowach międzynarodowych).

Jako udowodnione (bez potrzeby przeprowadzania innych dowodów) traktuje się również fakty wynikające z ksiąg podatkowych prowadzonych rzetelnie i w sposób niewadliwy (art. 193 § 1 op). Jeśli zatem księgi nie są prowadzone w taki sposób, wspomniana moc dowodowa nie jest im przyznawana.

Pamiętajmy jednak, że oba wspomniane domniemania są wzruszalne, można je zatem obalić innymi dowodami.

Zeznania

Jednym z dowodów, jakie mogą pojawić się w postępowaniu podatkowym, są zeznania świadków. Co do zasady, jeśli dana osoba ma wiedzę o faktach mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej i zostanie wezwana przez fiskusa, nie może odmówić. Musi się stawić i zeznawać.

Przepisy przewidują jednak od tej zasady wyjątek. Z art. 196 op wynika bowiem, że nikt nie ma prawa odmówić zeznań w charakterze świadka, oprócz małżonka strony, wstępnych (rodziców, dziadków), zstępnych (dzieci, wnuków) i rodzeństwa strony oraz powinowatych pierwszego stopnia (teścia, zięcia, synowej). Małżonek może odmówić składania zeznań nawet po ustaniu małżeństwa, czyli już wtedy, gdy nie jest ze stroną w żaden sposób związany.

Składania zeznań mogą odmówić również osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, opieki lub kurateli (przy czym – co ważne – prawo odmowy zeznań trwa także po ustaniu przysposobienia, opieki lub kurateli).

Gdy dana osoba złoży oświadczenie, że pozostaje ze stroną w konkretnej więzi, organ podatkowy powinien ją zwolnić od obowiązku składania zeznań.

Poza możliwością odmowy zeznawania niektórym osobom wzywanym w charakterze świadka przysługuje prawo odmowy odpowiedzi na pytania. Otóż świadek może odmówić odpowiedzi na poszczególne pytania, gdy mogłaby ona narazić jego lub jego bliskich (wcześniej wymienionych) na odpowiedzialność karną lub karnoskarbową.

Odpowiedź nie konieczna

Czyli świadek może nie odpowiadać na pytanie, jeśli mógłby narazić na taką odpowiedzialność siebie, swojego małżonka (lub byłego małżonka), wstępnych, zstępnych, rodzeństwo, powinowatych pierwszego stopnia oraz osoby pozostające z nim  w stosunku przysposobienia, kurateli lub opieki (lub w przeszłości związane z nim takim stosunkiem).

Świadek może odmówić odpowiedzi na pytania również wtedy, gdy mogłaby ona spowodować naruszenie obowiązku zachowania ustawowo chronionej tajemnicy zawodowej.  Nie w każdym zatem przypadku może zasłaniać się koniecznością dochowania tajemnicy. Prawo to ma tylko wtedy, gdy obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej wynika z ustawy. Skorzystać z tego uprawnienia mogą zatem np. adwokaci, doradcy podatkowi, lekarze czy  dziennikarze.

Warto zaznaczyć, że przed odebraniem zeznania organ podatkowy powinien pouczyć świadka o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania oraz uprzedzić o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Dlatego że brak takiego pouczenia i przesłuchanie osoby, której przysługuje prawo odmowy zeznań lub odpowiedzi na pytanie, spowoduje, że tego rodzaju dowód będzie niezgodny z prawem. Jeśli zatem ustalenia faktyczne oparte będą na takim dowodzie, skutkowało to będzie naruszeniem przepisów postępowania mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie każdy może być świadkiem

Trzeba też pamiętać, że nie każdego fiskus może przesłuchiwać jako świadka. W myśl op nie  mogą nimi być:

• osoby niezdolne do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń; taka niezdolność może wynikać z braku (trwałego lub przejściowego) określonych zdolności fizycznych lub psychicznych danej osoby, które  wykluczają możliwość prawidłowego postrzegania i komunikowania swoich spostrzeżeń,

• osoby obowiązane do zachowania w tajemnicy informacji niejawnych na okoliczności objęte tajemnicą, jeżeli nie zostały, w trybie określonym obowiązującymi przepisami, zwolnione od obowiązku zachowania tej tajemnicy (zasady sporządzania tego rodzaju protokołów i ich przechowywania określa rozporządzenie ministra finansów z 29 grudnia 2010, DzU nr 259, poz. 1767),

• duchowni prawnie uznanych wyznań – co do faktów objętych tajemnicą spowiedzi.

Trzeba mówić prawdę

Świadek ma zeznawać prawdę. Sankcję za naruszenie tego obowiązku przewiduje kodeks karny. Aby jednak świadek mógł ponosić odpowiedzialność za składanie fałszywych zeznań, trzeba go o tym uprzedzić.

Odpowiedzialność karna to niejedyna sankcja, jakiej może się spodziewać świadek. W grę wchodzić może jeszcze tzw. kara porządkowa.

Wolno nałożyć ją na świadka, który mimo prawidłowego wezwania nie stawił się osobiście przed organem podatkowym bez uzasadnionej przyczyny lub bezzasadnie odmówił złożenia zeznań albo odpowiedzi na pytania lub bez zezwolenia organu opuścił miejsce przesłuchania przed jego zakończeniem. Kara porządkowa może wynieść nawet 2600 zł.

Informacje od banku

Informacji dotyczących stron, w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, naczelnik urzędu skarbowego może żądać również z banku.

Stanie się tak, gdy z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynika potrzeba ich uzupełnienia lub porównania z informacjami pochodzącymi z banku.

Obowiązek udzielenia informacji, w myśl art. 182 op, może dotyczyć:

• posiadanych rachunków bankowych lub rachunków oszczędnościowych, liczby tych rachunków, a także obrotów i stanów tych rachunków,

• posiadanych rachunków pieniężnych lub rachunków papierów wartościowych, liczby tych rachunków, a także obrotów i stanów tych rachunków,

• zawartych umów kredytowych lub umów pożyczek pieniężnych, a także umów depozytowych,

• nabytych za pośrednictwem banków akcji Skarbu Państwa lub obligacji Skarbu Państwa, a także obrotu tymi papierami wartościowymi,

• obrotu wydawanymi przez banki certyfikatami depozytowymi lub innymi papierami wartościowymi.

Fiskus nie zaskoczy jednak podatnika informując go o tym, że pytał o pewne szczegóły w jego banku.

Dlatego że z żądaniem sporządzenia i przekazania wspomnianych wcześniej informacji naczelnik urzędu skarbowego może wystąpić po uprzednim wezwaniu podatnika do udzielenia informacji z tego zakresu albo do upoważnienia go do wystąpienia do instytucji finansowych o przekazanie tych informacji.

Jeśli podatnik w wyznaczonym terminie nie udzielił informacji albo nie upoważnił do wystąpienia o ich przekazanie lub wprawdzie udzielił informacji, jednak wymagają one uzupełnienia bądź porównania z informacjami pochodzącymi z instytucji finansowej – fiskus zapyta bank.

Zasady te stosuje się nie tylko w odniesieniu do banków, ale również do zakładów ubezpieczeń, funduszy inwestycyjnych i banków prowadzących działalność maklerską, a także do domów maklerskich oraz spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych.