Postępowanie podatkowe: O powołaniu biegłego decyduje organ podatkowy

Z art. 197 ordynacji podatkowej wynika, że gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Skoro przepis mówi, że „organ podatkowy może”, oznacza to, że nie ma takiego obowiązku.

Jednak zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie art. 197 należy rozumieć tak, że „jeżeli wiedza fachowa dla rozstrzygnięcia jest niezbędna, to zasada prawdy obiektywnej i dążenia do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy wymaga, aby organ nie tyle mógł, co powinien powołać stosownego biegłego” (wyrok z 12 listopada 2008, I SA/Kr 873/08).

W praktyce przyjmuje się, że fiskus nie powinien rezygnować z powołania biegłego nawet wtedy, gdy jego pracownik dysponuje specjalistyczną wiedzą. Trzeba jednak kategorycznie zaznaczyć, że w roli biegłego nie może występować pracownik organu podatkowego i to nawet jeśli ma wiadomości specjalne w określonym zakresie. Przypomniał o tym WSA w Olsztynie w wyroku z 3 października 2007 (I SA/Ol 404/07). Zdaniem sądu „biegłym może być tylko osoba niezainteresowana rozstrzygnięciem sprawy”.

Każdy, kto ma kwalifikacje

Na biegłego może być powołana każda osoba, która ma potrzebne do wyjaśnienia danego zagadnienia wiadomości. Przy czym, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 lutego 2004 (I GSK 15/05), ustawodawca używając w art. 197 ordynacji podatkowej pojęcia „osoba”, miał na myśli „nie tylko osobę fizyczną, ale także osobę prawną”.

Biegłym nie musi być też ktoś, kto jest wpisany na jakąkolwiek listę biegłych czy legitymujący się jakimiś formalnymi dowodami potwierdzającymi możliwość występowania w tym charakterze.

WSA w Opolu w wyroku z 27 października 2010 (I SA/Op 535/10)

orzekł, że „biegły dysponuje wiadomościami specjalnymi z danej dziedziny wiedzy i dlatego jego rolą jest udzielenie wyjaśnień w kwestiach wymagających wiadomości specjalnych, a tym samym ułatwienie organowi rozstrzygającemu sprawę wyciągnięcia właściwych wniosków co do oceny stanu faktycznego. Zadaniem takiej opinii jest udzielenie fachowych informacji i wiadomości celem umożliwienia właściwej oceny faktów”.

To, czy osoba powoływana na biegłego dysponuje wiadomościami wymaganymi i potrzebnymi w danym przypadku, powinien sprawdzić organ podatkowy. W końcu to on decyduje, kto wystąpi w konkretnej sytuacji w tej roli.

Choć nie ma limitu, lepiej nie przesadzać

Przepisy nie wspominają nic o tym, ilu biegłych może powołać fiskus. Skoro tak, to może być ich nawet kilku. Wydaje się jednak, że skoro w danej sprawie wymagane są wiadomości z jednej dziedziny, wystarczy jeden ekspert. Tylko w skomplikowanych przypadkach, gdy wymagane są specjalne wiadomości z różnych dziedzin, uzasadnione będzie powołanie więcej niż jednego biegłego.

Praktyka pokazuje zresztą, że organy podatkowe najczęściej ograniczają się do jednej osoby. Nawet  gdy dysponują przeciwstawnymi opiniami.

W wyroku WSA w Warszawie z 13 września 2007 (III SA/Wa 402/07) czytamy, że „żaden przepis prawa procesowego nie nakłada na organy obowiązku przeprowadzania kolejnego dowodu z opinii biegłego, tylko dlatego, iż w sprawie zostały wydane przeciwstawne opinie. (…)

Za sięgnięcie dowodu z kolejnej opinii biegłego, jest uzasadnione jedynie wówczas, gdy w oparciu o zebrany materiał dowodowy organ nie jest w stanie usunąć zachodzących w sprawie kwestii niejasnych, czy wątpliwych. Odmienny pogląd kreowałby obowiązek przeprowadzania kolejnych ekspertyz, tylko dlatego, iż pomiędzy biegłymi zarysowały się rozbieżności”.

W sprawie, którą zajmował się sąd, fiskus zakwestionował rozliczenia podatkowe spółki. Jego zdaniem zawyżyła ona koszty uzyskania przychodów, zaliczając do nich wydatki na prace budowlane, które uznała za remontowe. W odpowiedzi na to spółka przedstawiła opinię własnego biegłego, a fiskus  powołał własnego. Opinie te się różniły. Sąd, do którego trafiła sprawa, stwierdził jednak, że nie ma powodu, aby powoływać kolejnego biegłego.

Podkreślił, że „opinia wydana na prywatne zlecenie podatnika, nie jest dowodem z opinii biegłego w rozumieniu art. 197 ordynacji podatkowej, a może stanowić jedynie dowód w rozumieniu art. 180, który podlega ocenie organu podatkowego, jak każdy inny środek dowodowy”.

Z urzędu, gdy wymaga tego przepis

Bywa, że fiskus nie ma wyboru i biegłego musi powołać z urzędu. Dzieje się tak, gdy jego opinii wymagają przepisy prawa podatkowego (regulujące poszczególne podatki). Potwierdza to również orzecznictwo, np. wyrok NSA z 29 maja 2009 (I FSK 473/08).

Powołania biegłego wymaga m.in. art. 6 ust. 4

ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

czy art. 8 ust. 4

ustawy o podatku od spadków i darowizn

. Przepisy te mówią, że jeśli organ podatkowy ma wątpliwości dotyczące wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej (a w przypadku spadków i darowizn  wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych), określi ją sam, wykorzystując opinię biegłego.

Możliwość powołania biegłego daje organom podatkowym także ustawa o PIT. W razie wątpliwości dotyczących wartości sprzedawanej nieruchomości (art. 19 ust. 4), jeśli odbiega ona od wartości rynkowej, „organ podatkowy ma prawo powołać biegłego do przeprowadzenia wyceny, obciążając jej kosztami podatników” (wyrok WSA w Olsztynie z 5 grudnia 2007, I SA/Ol 552/07).

Gdy fiskus powołuje biegłego, nie pyta o zgodę stron (wyrok WSA w Łodzi z 18 sierpnia 2011, I SA/Łd 538/11). Jeśli wartość określona z uwzględnieniem opinii biegłego różni się o więcej niż 33 proc. od wartości podanej przez podatnika (nabywcę), to koszty jej sporządzenia ponosi podatnik (lub nabywca).

Ile dla eksperta

Na podstawie art. 265 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej wysokość wynagrodzenia biegłego za wykonaną przez niego pracę powinien określić organ podatkowy.

Czyni to w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Przy czym, na co zwrócił uwagę WSA w Gorzowie Wielkopolskim, organ podatkowy ma pełną swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięć dotyczących kosztów. Może więc rozstrzygać o wysokości kosztów, które strona jest obowiązana ponieść w każdym stadium postępowania, a nie tylko je kończąc (wyrok z 9 marca 2011, I SA/Go 27/11).

WSA w Łodzi we wspomnianym już wyroku z 18 sierpnia 2011 podkreślił, że należności biegłych ustalane są na podstawie przedstawionych rachunków „i innych dokumentów sprawdzanych przez głównego księgowego organu podatkowego wypłacającego należności lub przez innego pracownika wyznaczonego przez ten organ”.

Kto za to zapłaci

Koszty opinii ponosi podatnik zawsze wtedy, gdy ustalona przez biegłego wartość nieruchomości, przedmiotu czynności cywilnoprawnych czy nabytych rzeczy lub praw majątkowych jest wyższa o więcej niż 33 proc. od tej podanej przez podatnika – gdy biegły powoływany jest na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, art. 8 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 19 ust. 4 ustawy o PIT; gdy na innej podstawie – koszty jego opinii rozliczane są na ogólnych zasadach dotyczących kosztów postępowania (art. 264 i następne ordynacji podatkowej).

Jeśli jednak zdarzy się tak, że fiskus zleci wydanie opinii dotyczącej np. wartości kilku przedmiotów czynności cywilnoprawnych i tylko wartość jednego z nich będzie wyższa o 33 proc. od wskazanej przez podatnika, a pozostałe będą niższe lub nie przekroczą ustawowego wskaźnika, to fiskus – decydując o ponoszeniu kosztów opinii biegłego – „powinien uwzględnić wartość poszczególnych, podlegających opinii przedmiotów, a nie ich wartość globalną" (wyrok WSA w Gliwicach z 10 marca 2011, I SA/Gl 1233/10).

Sąd stwierdził, że organ podatkowy nie może obciążyć podatnika kosztami opinii, w której wartość danej rzeczy lub prawa majątkowego nie przekracza wartości wskazanej w przepisach (czyli 33 proc.). Podatnik ponosi koszty tylko wskazane w przepisach i na warunkach w nich określonych.

Warto też pamiętać, że tylko podatnik ma obowiązek zwrócić fiskusowi to, co ten wydał na sporządzenie opinii przez biegłego (gdy ustalona wartość przekroczy 33 proc.). Zasada ta nie działa w drugą stronę.