Aport będzie przychodem, ale zwolnionym z podatku

Opodatkowanie aportów wnoszonych przez osoby fizyczne do spółek osobowych od dłuższego czasu rodzi sporo kontrowersji. Wynika to z różnych interpretacji przepisów przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

[srodtytul]Z jakiego źródła[/srodtytul]

[link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=346580]Ustawa o PIT[/link] w art. 17 ust. 1 pkt 9 w brzmieniu obowiązującym do końca tego roku wskazuje, że wniesienie aportu do spółki kapitałowej skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego aport. Jednocześnie nie reguluje kwestii wnoszenia aportów do spółek osobowych.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych w razie wniesienia do spółki osobowej wkładu w postaci udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych po stronie wnoszącego powstaje przychód z kapitałów pieniężnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6a ustawy o PIT.

Przepis ten mówi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Jeśli przedmiotem aportu do spółki osobowej są wybrane składniki majątku wykorzystywane w ramach prowadzonej przez wnoszącego aport działalności gospodarczej, wówczas, zdaniem fiskusa, powstaje u niego przychód na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z nim przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- środkami trwałymi,

- składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 (tj. środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, których wartość nie przekracza 3500 zł, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa nie przekracza 1500 zł),

- wartościami niematerialnymi i prawnymi.

[srodtytul]Argumenty fiskusa i stanowisko sądów [/srodtytul]

Uzasadniając swoje stanowisko, organy podatkowe utrzymują, że wniesienie aportu do spółki osobowej jest czynnością o charakterze odpłatnym, zatem w momencie wniesienia wkładu o charakterze niepieniężnym następuje jego odpłatne zbycie. Ponadto wskazują również na to, że skoro regulacje ustawy o PIT nie zwalniają z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółek osobowych, to podlegają one PIT.

Odmienny jest natomiast pogląd sądów administracyjnych, które zgodnie uznają, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu podatkowego ani po stronie osób wnoszących taki wkład, ani po stronie pozostałych wspólników [b](tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 4 marca 2010 r., I SA/ Ke 71/10, WSA we Wrocławiu w wyroku z 15 grudnia 2009 r., I SA/Wr 1628/ 09, WSA w Warszawie w wyroku z 7 sierpnia 2009 r., III SA/ Wa 384/09).[/b]

W tej kwestii wypowiedział się również [b]Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 22 września 2010 r. (II FSK 836/ 09) orzekł:[/b] „(...) w przypadku aportu wnoszonego do spółki komandytowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie udziały.

One zaś są surogatem uprawnień nie tylko natury materialnej (nabycie prawa do udziału w zyskach i stratach spółki), ale są wyznacznikiem przede wszystkim praw korporacyjnych, a więc związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność, co wynika z przepisów zawartych w [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=0878F97C9B855869DA1A3F9BAD45E3AB?id=133014]kodeksie spółek handlowych[/link], szczególnie w tytule II »Spółki osobowe« tego kodeksu.

Stąd do czasu, aż nastąpi zbycie udziału w takiej spółce, dotąd po stronie wspólnika nie nastąpi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

[srodtytul]Dwa przesądzające argumenty[/srodtytul]

Moim zdaniem należy zgodzić się ze stanowiskiem sądów administracyjnych. O jego słuszności przesądzają dwie podstawowe kwestie. Przede wszystkim z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT wprost wynika, że przychód powstaje w momencie wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną, nie odnosi się on natomiast do aportów do spółek osobowych.

Ponadto, wprawdzie osoba wnosząca aport otrzymuje w zamian udział w spółce osobowej, jednak nie można uznać, że stanowi on zapłatę za aport. Jego otrzymanie świadczy jedynie o nabyciu całokształtu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach spółki osobowej.

[srodtytul]Jakie nowości[/srodtytul]

Spór, w tej jakże kontrowersyjnej dla osób wnoszących aport do spółek osobowych sprawie, rozstrzygnął sam minister finansów. W projekcie nowelizacji ustawy o PIT z 15 października 2010 r. zaproponował przepis mówiący, że „przepisów ustawy o PIT nie stosuje się do przychodów z tytułu wniesienia wkładów do spółki niebędącej osobą prawną”.

Jednak Senat uznał za zasadne skreślenie tej zmiany z jednoczesnym objęciem przychodów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej zwolnieniem przedmiotowym na mocy art. 21 ustawy o PIT.

W konsekwencji w [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=380988]uchwalonej 25 listopada 2010 r. ustawie o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (DzU z 2010 r. nr 226, poz. 1478)[/link] zawarto przepis (art. 21 ust. 1 pkt 50b), zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Regulacja ta wejdzie w życie 1 stycznia 2011 r.

[ramka][b]Odpłatne zbycie[/b]

[b]W interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 13 października 2010 r. (IPPB2/415-687/10-2/MK1) czytamy:[/b]

„wniesienie udziałów do spółki komandytowej powoduje zmianę ich właściciela – właścicielem staje się bowiem spółka komandytowa – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów.

Wniesienie udziałów do spółki komandytowej jest więc przeniesieniem własności udziałów, za które wnioskodawcy przysługuje wkład w spółce komandytowej o określonej wartości.

Kwota odpowiadająca wartości otrzymanego wkładu w spółce komandytowej stanowi w tym przypadku przychód, natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych udziałów w spółce kapitałowej”.

Analogiczne stanowisko zajęły również [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 6 maja 2010 r. (ITPB1/415-176/10/HD) oraz Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 4 lutego 2010 r. (IPPB1/415-855/09-4/KS).[/b]

W tym ostatnim piśmie czytamy: „wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki powoduje przeniesienie własności rzeczy lub mienia będącego przedmiotem wkładu. Wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci przedsiębiorstwa wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej wnoszącej wkład (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą) stanowi odpłatne zbycie tego przedsiębiorstwa.

Wartość przedsiębiorstwa określona w umowie spółki stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej podatnika wnoszącego wkład do spółki”.[/ramka]

[i]Autorka jest konsultantką podatkową w ECA Wójciak i Partnerzy sp. z o.o. [/i]