Kiedy kurs średni, a kiedy faktycznie zastosowany

Zasady rozliczania różnic kursowych dla celów podatkowych określone zostały w art. 15a [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=ED9C07339EF29C4DEDFA9FC866B643C8?id=115893]ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych[/link]. Przepis ten dzieli różnice kursowe na:

- dodatnie – wpływające na zwiększenie przychodów, oraz

- ujemne – zwiększające koszty uzyskania przychodów.

Sytuacje, kiedy powstają dodatnie oraz ujemne różnice kursowe, zostały określone odpowiednio w ustępie drugim i trzecim art. 15a ustawy.

Zgodnie z tym przepisem do ustalenia różnic kursowych dla celów podatkowych powinien zostać przyjęty kurs faktycznie zastosowany. Należy jednak zauważyć, że ustawodawca nie definiuje pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty.

Wskazuje tylko w art. 15a ust. 4 ustawy, że jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub dokonania zapłaty.

[ramka][b]Przykład[/b]

Z sytuacją, w której niemożliwe jest uwzględnienie kursu faktycznie zastosowanego, możemy mieć do czynienia w przypadku dokonywania operacji za pośrednictwem rachunku walutowego. Wówczas w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na rachunek walutowy podatnika wpływają środki pieniężne w walucie obcej i jednocześnie rachunek wykorzystywany jest do dokonywania płatności w obcej walucie.

W takim przypadku nie ma mowy o nabywaniu lub sprzedaży waluty. Konsekwentnie, gdy nie dochodzi do faktycznego kupna lub sprzedaży waluty, należy stosować odpowiednio kurs średni ogłaszany przez NBP.[/ramka]

Zgodnie z definicją słownikową „faktyczny” oznacza „zgodny z faktami, rzeczywisty, realny”. Natomiast „zastosować” oznacza „użyć czegoś w jakimś celu, w jakiś okolicznościach”. Zatem tryb dokonany tego słowa oznacza użyty odpowiednio w jakimś celu lub w jakichś okolicznościach. Zakładając racjonalność ustawodawcy, należy sądzić, że posłużył się tym zwrotem zgodnie z jego słownikowym znaczeniem.

Zatem w opisanej sytuacji, zgodnie z cytowanym art. 15a ust. 4 ustawy, ze względu na brak możliwości użycia kursu faktycznie zastosowanego, należałoby zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub dokonania zapłaty.

Zgodził się z tym [b]WSA w Warszawie w wyroku z 4 grudnia 2009 r. (III SA/Wa 1190/09).[/b]

Sąd wskazał, że istotnym elementem art. 15a ustawy jest aspekt faktyczny. Natomiast fakty to nic innego jak stany, które zdaniem sądu się zdarzyły, a więc zaistniały, miały miejsce. Zatem f[b]aktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia to kurs, który rzeczywiście został wykorzystany do danej operacji gospodarczej[/b].

WSA w przywołanym wyroku stwierdził bowiem, że nie można postawić znaku równości między faktycznie zastosowanym kursem a kursem, który jedynie należy zastosować dla dokonania wyceny operacji gospodarczej w postaci transakcji walutowej.

W konsekwencji, [b]jeżeli nie doszło do faktycznej wymiany waluty, tak jak to ma miejsce w przypadku dokonywania operacji przy użyciu rachunku walutowego, to należy zgodnie z art. 15a ust. 4 zastosować odpowiednio kurs średni NBP.[/b]

Tym samym WSA nie zgodził się z poglądem prezentowanym przez niektóre organy podatkowe, między innymi [b]dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 4 listopada 2009 r. (IPPB5/423-453/09-6/IŚ)[/b].

Organy podatkowe stoją bowiem na stanowisku, że do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty obcej przy operacjach bankowych należy przyjmować kurs ogłaszany przez bank. W zależności od charakteru operacji jest to więc odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży waluty obcej, w którym podmiot posiada rachunek walutowy, za pośrednictwem którego przeprowadzana jest określona operacja gospodarcza.