Podatnik, który się nie pomylił, nie zapłaci odsetek

Takie zasady postępowania nie wynikają niestety z literalnego brzmienia przepisów. Przemawia za nimi jednak większość wyroków sądów administracyjnych.

Przykładem jest [b]orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 stycznia 2010 r. (III SA/Wa 1634/09)[/b].

[srodtytul]Podwyższenie ceny[/srodtytul]

Sprawa dotyczyła wniosku o interpretację. Wystąpiła z nim spółka, która świadczy usługi reklamowe. Zdarza się, że już po wykonaniu usługi, wystawieniu faktury i otrzymaniu wynagrodzenia powstają okoliczności powodujące podwyższenie ceny za usługę. Okoliczności te nie są znane w momencie zawierania umowy i wystawiania faktury pierwotnej.

Po podwyższeniu ceny spółka wystawia fakturę korygującą, a kontrahent uiszcza różnicę ceny. Pojawia się jednak wtedy problem, kiedy takie podwyższenie ceny zwiększa VAT należny. We wniosku o interpretację spółka przedstawiła swoje stanowisko, że taką fakturę korygującą należy ująć w okresie rozliczeniowym, kiedy została wystawiona.

Jej zdaniem tylko jeśli konieczność podwyższenia ceny istniała już w momencie sporządzenia pierwszej faktury, to trzeba rozliczyć ją w okresie, w którym wystawiono fakturę pierwotną.

[srodtytul]Gdy nie można przewidzieć zmiany[/srodtytul]

Izba skarbowa nie zgodziła się z tym stanowiskiem. Wskazała, że ani [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawa o VAT[/link], ani [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=43D6D79D4C40516B58FA33ECEBB1B99C?id=291169]rozporządzenie ministra finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług[/link], nie uzależniają momentu powstania obowiązku podatkowego od okoliczności powodujących wystawienie faktur korygujących.

Sąd przyznał rację podatnikowi i uchylił interpretację. Podkreślił, że spółka nie ma możliwości przewidzenia okoliczności skutkujących podwyższeniem ceny za wyświadczoną usługę, bo są one uzależnione od wielu czynników zewnętrznych. [b]Kwota wynikająca z faktury korygującej powinna więc zostać uwzględniona na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty. [/b]

Przyjęcie wykładni zaproponowanej przez organy podatkowe prowadziłoby bowiem do konieczności każdorazowego antycypowania przez podatnika okoliczności nowych, nieznanych i niezależnych bezpośrednio od jego woli.

To jest sprzeczne z zasadą określoności, z którą wiąże się obowiązek podatkowy. Ponadto uznanie takiego rozwiązania za prawidłowe powodowałoby po stronie podatnika konieczność ponoszenia kosztu odsetek nieuzasadnionych ekonomicznie.

W ten sam sposób wypowiedział się również [b]WSA w Warszawie w wyroku z 4 listopada 2009 r. (III SA/Wa 818/09)[/b].

[srodtytul]Przyczyna poprawki nie ma znaczenia[/srodtytul]

Z odmiennym poglądem można się jednak spotkać nie tylko w interpretacjach indywidualnych, ale także w orzecznictwie. Przykładem jest[b] wyrok z 4 listopada 2009 r. (III SA/Wa 818/09)[/b].

Czytamy w nim, że sąd nie podziela koncepcji ustalania daty obowiązku podatkowego w zależności od występującej przyczyny, która spowodowała konieczność wystawienia korekty faktury. Nie podziela również zarzutów skargi co do naruszenia art. 29 ust.1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link].

To dlatego, że w momencie powstania obowiązku podatkowego objętego fakturą znana była i akceptowana ekonomicznie ewentualna zmiana ceny in plus lub in minus, która musiała w konsekwencji doprowadzić do skorygowania faktury. Z góry więc podatnik założył tymczasowość wykazanej w fakturze ceny. Założył bowiem, że podstawa opodatkowania może ulec zmianie.

Zdaniem sądu, skoro jedynym kryterium dla powstania obowiązku podatkowego pozostaje czynność rodząca taki obowiązek, to bez względu na okoliczności wszelkie zmiany dokonane w dokumencie potwierdzającym taką czynność muszą wywoływać skutek ex tunc.

[b]Nie można bowiem w dokumencie, z którego wywodzony jest skutek prawny od daty jego wystawienia, zmieniać cechy charakterystycznej ze skutkiem przyszłym.[/b] Prowadziłoby to bowiem do przypadków obejścia prawa.

W wyroku tym sąd podkreślił także, że prawo podatkowe ma charakter formalno-skutkowy. Oznacza to, że co do zasady nie przewiduje ono możliwości badania woli i zamiaru podatnika.

[ramka][b]Zmiany zmniejszające daninę też budzą wątpliwości[/b]

[b]Problemy z ujmowaniem korekt występują także, gdy prowadzą one do obniżenia VAT należnego. Wtedy pojawia się bowiem pytanie o obowiązek stosowania art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. [/b]Przepis ten stanowi, że w sytuacji gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do określonej w wystawionej fakturze, podatnik obniża ją, jeżeli posiada potwierdzenie od nabywcy, że otrzymał korektę faktury.

Musi to nastąpić przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy. Uzyskanie potwierdzenia po tym terminie uprawnia do uwzględnienia korekty za okres rozliczeniowy, w którym dokument ten został otrzymany. Z wielu wyroków sądów administracyjnych wynika, że przepis ten jest sprzeczny z prawem UE.

[b]Przykładem są orzeczenia WSA w Warszawie:

- z 5 października 2009 r. (III SA/Wa 851/09),

- z 12 listopada 2009 r. (III SA/Wa 1255/09),

- z 31 marca 2010 r. (III SA/Wa 2100/00).[/b]

Czytamy w nich, że art. 29 ust. 4a ustawy o VAT jest sprzeczny z prawem wspólnotowym. Warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, od którego uzależniona jest możliwość obniżenia podstawy opodatkowania (a w konsekwencji obniżenie podatku należnego), stanowi bowiem środek krajowy naruszający w nadmiernym stopniu cele i treść dyrektywy 112.

To dlatego, że brak jego spełnienia powoduje obciążenie ciężarem VAT podatnika w oderwaniu od jego rzeczywistej sytuacji podatkowej. Narusza to podstawowe zasady VAT (proporcjonalność, neutralność, opodatkowanie konsumpcji).

Sądy podkreśliły, że art. 90 dyrektywy wyraźnie wskazuje na prawo do obniżenia podstawy opodatkowania. Udzielenie kompetencji państwom członkowskim co do sformułowania warunków takiego obniżenia nie oznacza pełnej dowolności. Jej granicą jest zasada proporcjonalności. Ograniczenia nie mogą więc przekraczać ramy tego, co konieczne jest dla osiągnięcia celu.

Nie wszystkie wyroki są jednak korzystne dla podatników, np. w [b]orzeczeniu z 9 września 2009 r. (I SA/Po 632/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu[/b] uznał, że art. 29 ust. 4a ustawy o VAT jest zgodny z dyrektywą 112.[/ramka]